Дата поставки и дата перехода права собственности в чем разница

Дата поставки определяет переход права собственности? Или это разные термины.

Дата поставки определяет переход права собственности? Или это разные термины.

Если этот момент в договоре отдельно не согласован, то покупатель становится собственником товара с момента его передачи поставщиком (ст. ст. 223, 224 ГК РФ).

При этом товар считается переданным в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Читайте также:

Возможен ли переход права собственности к покупателю по оплате в договоре поставки

По договору поставки — означяет ли формулировка:» датой исполнения обязательств поставщика по поставке является дата приемки к транспортировке продукции» переход права собственности к покупателю или возможно в этом же договоре наряду с этой формулировкой предусмотреть переход права собственности к покупателю по оплате. Переход права собственности и исполнение обязательств по поставке поставщиком это имеется в виду одно и то же или нет? (Продукция транспортируется иногороднему покупателю)

Как понять термин: "день исполнения обязательств по поставке" и чем он отличается от "момента (даты)

Наша организация заключила внешнеэкономический контракт по поставку автомобилей.

Наша организация заключила внешнеэкономический контракт по поставку автомобилей. Переход права собственности не указан. Условия поставки EXW (Инкотермс-2000). Оплата за отгруженную продукцию с отсрочкой 90 дней. Как определить момент перехода собственности?

Ошибочно указанная дата в договоре на поставку привела к поставке после истечения срока действия. Как признать поставку разовой?

В договоре на поставку произошла ошибка-срок действия договора до 28.02.16, а дата договора 29.02.16.срок поставки — 2 дня с даты подписания. Поставка была 5.03.16, т.е после окончания срока действия договора. Можно ли признать поставку разовой и как это сделать?

А вот датой перехода права собственности что будет?

Товар инофирма собирается поставить на условиях CIP (Carriage Insurance Paid) Аэропорт Москва (далее растаможка импортером). Дата поставка и переход права собственности в контракте не оговорены. Как понимаю, датой поставки по условиям СIP (перевозка и страхование оплачены до) будет передача товара международной транспортной фирме с завода инофирмы? А вот датой перехода права собственности что будет? (есть также необходимость по проверке всего импортного контракта).

Возможно ли заверить документ с терминами, отсутствующими в законе: исключительная собственность в отношении прав на квартиру?

Имеет ли право нотариус заверять документ, содержащий термины отсутствующие в Законе? Употреблен термин «исключительная собственность» в отношении моих прав на мою квартиру.

Два разных действия в УФРС: регистрация договора купли-продажи и переход права собственности.

Правда ли, что в УФРС регистрация договора купли-продажи и регистрация перехода права собственности — это два разных действия и их можно делать врозь? Если да, то можно ли сначала зарегистрировать сам договор, потом произвести расчет (у покупателя при этом будет уверенность в том, что ничто не будет препятствовать переходу права собственности, а продавец до получения денег остается собственником квартиры), а потом покупатель регистрирует переход права собственности?

Достаточно ли в договоре этого или лучше прописать ещё и дату поставки на склад Заказчика?

В договоре поставке у нас есть пункты:

Срок отгрузки Продукции со склада Поставщика не позднее ___.___.2011 г. и

Датой поставки считается дата разгрузки Продукции на складе Заказчика.

(но дата не обозначена).

Поставка в другой город, транспортной компанией.

Достаточно ли в договоре этого или лучше прописать ещё и дату поставки на склад Заказчика?

Сомнения связаны с проблемой незаключенности договора.

Как говорят есть практика где срок поставки признается существенным условием договора.

Законно ли считать датой поставки товара в случае доставки курьерской службой дату отметки о получении товара в

Скажите пожалуйста, если организация производит поставку товара заказчику сторонней организацией (курьерской службой), то законно ли считать датой поставки дату отметки о получении товара курьером в транспортной накладной курьерской службы? Переход права собственности и риски считаем, когда курьер передает товар непосредственно заказчику.

Дата поставки и дата перехода права собственности в чем разница

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация приобретает материалы. Право собственности на них переходит к организации в момент их поступления на склад организации. Расчеты с поставщиком ведутся в условных единицах. Оплата производится в рублях по курсу ЦБ на дату оплаты.
Дата отгрузки отличается от даты перехода права собственности на товары. Счет-фактура выставлена в рублевом эквиваленте на дату отгрузки. Дата перехода права собственности на товары на несколько дней позже даты отгрузки.
По какому курсу условных единиц принимать документы (по дате отгрузки или по дате перехода права собственности)? Какие бухгалтерские проводки необходимо сделать?

© ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 2023. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания «Гарант» и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.

Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС» (ИНН 7718013048, ОГРН 1027700495745). Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.

Портал ГАРАНТ.РУ зарегистрирован в качестве сетевого издания Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзором), Эл № ФС77-58365 от 18 июня 2014 года.

ООО «НПП «ГАРАНТ-СЕРВИС», 119234, г. Москва, ул. Ленинские горы, д. 1, стр. 77, info@garant.ru.

Разработчик ЭПС Система ГАРАНТ – ООО «НПП «Гарант-Сервис-Университет»

8-800-200-88-88
(бесплатный междугородный звонок)

Редакция: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3145), editor@garant.ru

Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter

Как определить дату перехода права собственности на приобретенные МПЗ

Правильное определение даты перехода права собственности на приобретенные товары, сырье, материалы (далее — МПЗ), несомненно, важно. Напрямую это может повлиять на момент их принятия на учет, на стоимость МПЗ. А опосредованно — например, на НДС-расчеты. Однако бухгалтеру подчас бывает очень непросто выяснить, в какой момент переходит право собственности на приобретенные МПЗ. Понятно, что для этого в первую очередь нужно читать договор. Только вот часто договора оказывается недостаточно.

Момент перехода права собственности договором определен

Идеальная ситуация, когда в договоре четко прописан момент перехода права собственности на МПЗ от поставщика к покупателю. Формулировки могут быть различными. Например, в момент «отгрузки со склада поставщика», «погрузки на борт судна», «прибытия на станцию назначения». Или, скажем, «в момент регистрации на таможне декларации на ввозимые товары». В таком случае остается только правильно определить дату. Помогут здесь соответствующие документы (их копии). Например, отгрузочные документы поставщика, коносамент, железнодорожная накладная, импортная декларация на товары.

«Семь новых ФСБУ: Аренда, НМА, ОС, Капвложения, Документооборот, Запасы, Инвентаризация» самый экспертный курс Клерка, помогающий разобраться со сложными официальными требованиями. Мы уже добавили новый стандарт, «Инвентаризация», увеличили часы, дополнили программу, но оставили прежнюю стоимость.

Обучение очень удобное: понятные видео лекции, тесты, примеры в 1С, онлайн-встречи с преподавателями, ответы на все ваши вопросы в закрытом чате.

Можно посмотреть урок из курса бесплатно и записаться

Момент перехода права собственности договором не определен

К сожалению, жизнь далека от идеала, и договоры, где не прописан момент перехода права собственности, встречаются сплошь и рядом.

Договор с российским поставщиком

В этом случае право собственности на приобретенные МПЗ переходит 1:

если доставка входит в обязанности поставщика — на дату вручения МПЗ покупателю (грузополучателю);

если договором предусмотрен самовывоз — на дату предоставления МПЗ в распоряжение покупателя на складе.

Примечание. Товар считается предоставленным, когда к оговоренному сроку он готов к передаче в соответствующем месте (в частности, промаркирован или идентифицирован другим способом) и покупатель осведомлен о готовности товара к передаче 2;

если МПЗ доставляется перевозчиком (почтой) — на дату передачи МПЗ перевозчику или на почту;

если покупатель получает МПЗ на основании товаросопроводительного документа продавца (например, складского свидетельства, коносамента) от третьего лица, у которого находится товар, — на дату передачи покупателю такого документа.

Договор с зарубежным поставщиком

В этом случае нужно для начала выяснить, каким законодательством руководствоваться для определения момента перехода права собственности. Возможны следующие ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. По вопросу перехода права собственности контракт прямо отсылает к какому-либо законодательству 3. Если это российское законодательство, то действуют те же правила, что и в случае договора с отечественным продавцом. Если зарубежное, скажем страны поставщика, — за помощью можно обратиться к контрагенту.

СИТУАЦИЯ 2. В контракте не указано, право какой страны применяется к переходу права собственности. В таком случае момент перехода права собственности, по общему правилу, определяется:

если контракт заключен в отношении МПЗ, находящихся в этот момент в пути, — законодательством страны, из которой были отправлены МПЗ 4;

если контракт заключен в отношении прочих МПЗ — законодательством страны, где находилось имущество в момент заключения договора 5.

Примечание. Продавец и покупатель могут договориться о праве, которое будет регулировать их права и обязанности по внешнеторговому контракту 6. Но без специальной оговорки в контракте это право договора не будет распространяться на возникновение и прекращение права собственности 7. То есть может, например, получиться так, что право договора — российское право. Но определять момент перехода права собственности нужно по праву страны поставщика, в которой находились товары при заключении договора.

В обеих ситуациях иностранным законодательством, по которому нужно определять момент перехода права собственности, оказывается обычно право страны продавца. А значит, именно его можно попросить разъяснить, как в его стране определяют момент перехода права собственности.

Инкотермс и переход права собственности

На практике бухгалтеры часто предпочитают идти по пути наименьшего сопротивления. Они не штудируют иностранное законодательство в поисках ответа. Вместо этого они признают переход права собственности на дату перехода рисков случайной гибели и повреждения товара. А ее, в свою очередь, определяют в соответствии с условиями поставки по Инкотермс.

Инкотермс (Incoterms — International Commercial Terms) — международные правила толкования торговых терминов, наиболее часто используемых во внешней торговле, касающиеся прав и обязанностей сторон договора купли-продажи в отношении поставки проданных товаров.

Например, согласно условиям поставки CIP — г. Краснодар, Россия (Инкотермс 2000), риски утраты и повреждения товара переходят от продавца к покупателю в момент передачи товара продавцом перевозчику. Допустим, передача состоялась в Варшаве. Соответственно, и переход права собственности бухгалтер признает в день передачи МПЗ перевозчику в Варшаве.

А скажем, при условиях поставки DAF — п. Торфяновка Выборгского района, Россия (Инкотермс 2000), риски переходят в момент поставки товара в Торфяновку. И бухгалтер, опираясь исключительно на переход рисков по Инкотермс, признает переход права собственности в день, когда МПЗ прибудут в Торфяновку.

Но дело в том, что Инкотермс регулируют переход только рисков утраты или повреждения товара от продавца к покупателю! А значит, простое упоминание условий поставки по Инкотермс вовсе не говорит о том, что стороны договора определили дату перехода права собственности.

Тем не менее существует мнение, что такой подход имеет право на жизнь.

Из авторитетных источников

Ефремова Анна Алексеевна — Генеральный директор аудиторской фирмы ООО «Вектор развития»

«Насколько я знаю, в праве иных стран, в отличие от российского гражданского законодательства, момент перехода права собственности выделяется крайне редко. Дело в том, что в этом случае понятие перехода права собственности заменено понятием перехода рисков. Поэтому бухгалтер, признавая переход права собственности на дату перехода рисков утраты и повреждения товара по Инкотермс, делает все правильно. И я не вижу необходимости что-то еще придумывать, кроме Инкотермс.

Посудите сами: если мы разделим моменты перехода права собственности и перехода рисков, то получатся неразрешимые коллизии. Пусть в сентябре при отгрузке в Сибири перешло право собственности на 10 т нефти, закачанной в трубопровод, а в октябре при пересечении границы или еще в какой-то момент перешли риски, но уже на 9 т нефти, так как 1 т «не доехала» (убыль). Покупатель считает себя обязанным оплатить 9 т. Кому тогда мы реализовали (передали в собственность) еще 1 т? Иными словами, нельзя передать право собственности отдельно от рисков, так как риски и есть бремя содержания собственности. То же самое будет и при покупке. Так что бухгалтер, на мой взгляд, прав».

Иначе говоря, если бухгалтер вместо изучения норм иностранного законодательства по вопросу перехода права собственности будет ориентироваться на переход рисков по Инкотермс, у него есть все шансы угадать правильную дату.

Но чтобы не было коллизий и бухгалтер не выступал в роли гадалки, достаточно прямо прописать в договоре, что право собственности на товар у покупателя возникает на дату перехода рисков утраты и повреждения товара в соответствии с условиями поставки по Инкотермс.

Дата оформления ввоза на таможне и переход права собственности

Довольно часто вместо даты перехода права собственности (когда последняя контрактом не оговорена) бухгалтеры оперируют в учете датой оформления декларации на товары (или же датой выпуска с таможни). Например, при определении курса валюты для подсчета рублевой стоимости приобретенных МПЗ.

Но если в случае с рисками по Инкотермс получается, что не основанные на законе предпосылки приводят зачастую к правильному результату, то здесь все иначе. Законодательство ни одной страны не связывает переход права собственности на импортные товары с их таможенным оформлением. А значит, такой подход заведомо ошибочен. Единственный случай, когда он может быть применим, — это прямое указание в контракте, что право собственности переходит в момент таможенного оформления.

Определение даты перехода права собственности — вопрос из области гражданского законодательства. Ее неправильное определение в первую очередь может повлечь разногласия с продавцом. Но вероятны и налоговые последствия. Это довольно весомые доводы, чтобы убедить руководство в том, что нужно четко прописывать эту дату в договорах. А при необходимости — и внести изменения в уже действующие договоры. Особенно внешнеэкономические. Ведь понятно, что у бухгалтера нет ни желания, ни особых возможностей штудировать иностранное законодательство. И даже если бухгалтер справится с этим, то в случае проверки ему придется объяснять это все еще и инспекторам. А это тоже не простая задача.

Особый порядок перехода права собственности

Как правило, право собственности на продаваемые товары переходит к покупателю в момент их отгрузки. Но иногда организации заключают договоры на других условиях, оговаривая особый порядок перехода этого права. Например, в случае сомнений в надежности контрагента переход права собственности может быть увязан с оплатой товаров. Бухгалтерский и налоговый учет по таким договорам имеет свои особенности.

Момент перехода права собственности

Прежде всего отметим, что термин "товар" мы будем использовать не в узком его значении как объект торговых операций в оптовой и розничной торговле. Под товаром будем понимать вещь, являющуюся объектом договора купли-продажи или поставки в соответствии со статьей 454 ГК РФ. Иными словами, это и товары, и продукция производственного предприятия, и сырье, и материалы. При этом в данной статье не рассматриваются объекты гражданских прав, распоряжение которыми подлежит государственной регистрации, как, например, недвижимое имущество.
Общий порядок перехода права собственности установлен пунктом 1 статьи 223 ГК РФ. Право собственности у приобретателя товара по договору возникает с момента его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Следовательно, если договором поставки момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю не определен, товар считается переданным покупателю в момент отгрузки. И таким моментом является один из перечисленных в статье 458 ГК РФ:
— вручение товара покупателю в месте нахождения продавца;
— вручение товара покупателю в месте нахождения покупателя, если по договору доставить товар должен продавец;
— вручение товара перевозчику либо иному лицу, указанному покупателем, в месте нахождения продавца, если по договору доставить товар должен покупатель.
Договором также может быть установлен особый момент перехода права собственности, отличный от общего. Это право сторон определено статьей 491 ГК РФ. Так, договор может предусматривать, что право собственности на товар переходит к покупателю в момент полной или частичной оплаты товара. В качестве такого момента могут быть указаны и иные обстоятельства.
При передаче товара от продавца к покупателю оформляются накладная, товарно-транспортная накладная и сопутствующие документы — сертификаты, инструкции, паспорта и т. д. По определению товарная и товарно-транспортная накладные являются товаросопроводительными документами. Они передаются вместе с товаром независимо от перехода права собственности на товар. Как правило, дата, указанная в товаросопроводительных документах, является датой перехода рисков случайной гибели и случайного повреждения товара.

Учет у продавца

В бухучете действует принцип имущественной обособленности, когда на балансе отражаются только ценности, являющиеся собственностью организации. Доходы от продажи также отражаются в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю. Об этом говорится в пункте 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), которое утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н.
Таким образом, до момента перехода права собственности выручка в бухучете не отражается. При отгрузке товара по договору с особым порядком перехода права собственности делается такая проводка:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41
— отгружен товар по договору с особым порядком перехода права собственности.
Для организаций, определяющих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль методом начисления, датой получения дохода является день реализации товара (п. 3 ст. 271 НК РФ). Реализацией товаров согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ признается передача права собственности на товар. Поэтому в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, выручка от реализации товара не отражается до перехода права собственности на товар. До этого момента товары должны числиться в составе отгруженных, но не реализованных.
С НДС ситуация сложнее. Объектом налогообложения по этому налогу является реализация товаров (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Специального определения понятия реализации в главе 21 НК РФ не дано. Следовательно, действует то, которое установлено пунктом 1 статьи 39 НК РФ: реализация — это передача права собственности. Если договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности, отгрузка предшествует реализации. Нужно ли в таком случае начислять НДС в момент отгрузки? По мнению автора, нет — ведь объект налогообложения не возник.
По мнению МНС России, глава 21 Налогового кодекса не устанавливает зависимости между датой перехода права собственности и датой возникновения обязанностей по исчислению и уплате налога в соответствии с принятой налогоплательщиком учетной политикой в целях налогообложения.
Объясним почему. Объект налогообложения НДС, как известно, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Момент определения налоговой базы при реализации установлен подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса. В зависимости от принятой организацией учетной политики для целей налогообложения это день отгрузки товаров или день оплаты отгруженных товаров. Таким образом, если учетной политикой организации выбрана "отгрузка", то НДС начисляется в день отгрузки независимо от момента перехода права собственности, определенного договором. Если момент определения налоговой базы день оплаты — значит, НДС начисляется в день оплаты.
В такой ситуации вам придется самостоятельно решать, начислять ли НДС сразу после отгрузки или дожидаться перехода права собственности.
Допустим, вы выбрали первый вариант. В таком случае нужно сделать следующую проводку:

ДЕБЕТ 76 субсчет "НДС" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС"
— начислен НДС до перехода права собственности.

А вот если вы предпочли второй вариант, тогда нужно быть готовым отстаивать свою позицию в суде.
Что нужно сделать после перехода права собственности?
Во-первых, отразить в бухучете выручку от продажи товара. Во-вторых, в течение пяти дней выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ). В бухучете делаются такие проводки:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— отражена выручка от реализации товара;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45
— списана себестоимость товаров;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС"
— начислен НДС (если НДС исчисляется "по отгрузке").
Если НДС уже был начислен при отгрузке, вместо последней проводки делается такая:

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 76 субсчет "НДС"
— списан ранее начисленный НДС.

В налоговом учете выручка без учета НДС отражается в составе доходов на дату перехода права собственности. У торговых организаций эти доходы уменьшаются на стоимость реализованных товаров. Об этом гласит статья 268 НК РФ. То есть стоимость товаров включается в состав расходов на дату перехода права собственности. Для производственных организаций доходы уменьшаются на стоимость реализованной продукции также на дату реализации, то есть на дату перехода права собственности. Поговорим об этом подробнее.

Налоговый учет расходов у производственных организаций

Если в договоре установлен особый порядок перехода права собственности, необходимо производить оценку и учет отгруженной, но не реализованной продукции. Порядок оценки определен в пункте 3 статьи 319 НК РФ и заключается в следующем:
— суммируются прямые затраты, приходящиеся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало месяца и прямые затраты, приходящиеся на продукцию, отгруженную в течение месяца;
— вычитаются прямые затраты, приходящиеся на остатки готовой продукции на складе на конец месяца;
— из полученной величины вычитаются прямые затраты, приходящиеся на продукцию, реализованную в течение месяца.
Таким образом получим прямые затраты, приходящиеся на остаток отгруженной, но не реализованной на конец месяца продукции.
Результаты расчета должны отражаться в регистре формирования стоимости отгруженной, но не реализованной продукции.

Пример 1
Производственное предприятие занимается пошивом верхней одежды. Договоры на ее реализацию предусматривают разные условия перехода права собственности. По одним договорам оно переходит в обычном порядке, а по другим — в особом, то есть после оплаты продукции.
На начало месяца:
— на складе было 200 пальто себестоимостью (по прямым расходам) 700 руб. каждое на общую сумму 140 000 руб.;
— себестоимость 300 отгруженных, но не реализованных пальто составляла 195 000 руб.
За месяц на склад поступило 1000 пальто себестоимостью 700 руб. каждое на общую сумму 700 000 руб. А выбыло в составе: реализованной готовой продукции 400 шт.; отгруженной, но не реализованной готовой продукции — 500 шт.
Ежемесячные авансовые платежи предприятие исчисляет исходя из фактически полученной прибыли.

Сумма прямых расходов в готовой продукции, поступившей в течение месяца, составит:
700 руб. х 1000 шт. = 700 000 руб.
Сумму прямых расходов, приходящуюся на реализованную в течение месяца продукцию, определим, используя метод средней себестоимости:
(140 000 руб. + 700 000 руб.) : (200 шт. + 1000 шт.) х 400 шт. = 280 000 руб.
Аналогично определим сумму прямых расходов, приходящуюся на отгруженную в течение месяца продукцию:
(140 000 руб. + 700 000 руб.) : (200 шт. + 1000 шт.) х 500 шт. = 350 000 руб.
Сформируем специальный регистр для расчета стоимости готовой продукции (табл. 1).

Информация из граф 8 и 9 регистра формирования стоимости готовой продукции переносится в регистр формирования стоимости отгруженной, но не реализованной продукции (табл. 2).

Сумма прямых расходов в составе реализованной ранее отгруженной готовой продукции за месяц рассчитывается следующим образом:
(195 000 руб. + 350 000 руб.) : (300 шт. + 500 шт.) х 250 шт. = 170 312,5 руб.
Информация регистров используется для заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль. Сумма прямых расходов за месяц составляет 450 312,5 руб. (280 000 руб. + 170 312,5 руб.) и отражается в приложении 2 к листу 02 декларации.

Налоговый учет расходов у торговых организаций

При использовании договоров с особым порядком перехода права собственности применять дополнительный регистр налогового учета должны и торговые организации. Это связано с особым порядком учета транспортных расходов, распределяемых на остаток товара на складе на конец отчетного (налогового) периода в соответствии со статьей 320 Налогового кодекса. Сумма транспортных расходов, приходящаяся на отгруженные, но не реализованные товары, должна включаться в расходы лишь в том периоде, в котором будут отражены в налоговом учете доходы от реализации ранее отгруженных товаров.

Пример 2
Торговое предприятие реализует морепродукты по договорам с различными условиями перехода права собственности. Доставку товаров от поставщиков до склада предприятия осуществляет сторонняя организация. В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения оценка товаров при реализации производится по средней стоимости.
Сумма остатка прямых расходов на начало месяца — 250 000 руб. Сумма прямых расходов за месяц — 1 200 000 руб. За месяц реализовано морепродуктов на сумму 50 000 000 руб., отгружено, но не реализовано — на сумму 10 000 000 руб. Стоимость остатка товаров на складе на конец месяца — 5 000 000 руб.

Доставку производит сторонняя организация. Поэтому необходимо рассчитать транспортные расходы, приходящиеся на остаток товаров на складе. Результаты расчета представлены в табл. 3 и 4.

Средний процент определяется следующим образом:
(250 000 руб. + 1 200 000 руб.) : (5 000 000 руб. + 50 000 000 руб. + 10 000 000 руб.) х 100% = 2,23%.
Сумма остатка прямых расходов на конец месяца:
5 000 000 руб. х 2,23% = 112 000 руб.
Сумма прямых расходов, приходящаяся на реализованные товары:
50 000 000 руб. х 2,23% = 1 115 000 руб.
Сумма прямых расходов, приходящаяся на отгруженные товары:
10 000 000 руб. х 2,23% = 223 000 руб.
Информация из граф 5 и 9 регистра распределения транспортных расходов переносится в графы 3 и 4 регистра формирования прямых затрат по отгруженным, но не реализованным товарам.

Транспортные расходы, приходящиеся на реализованные (из ранее отгруженных) товары, составляют:
[9 000 000 руб. : (12 000 000 руб. + 10 000 000 руб.)] х (150 000 руб. + 223 000 руб.) = 153 000 руб.
На основании данных регистров заполняется налоговая декларация по налогу на прибыль: по строке 180 "Стоимость реализованных покупных товаров" приложения 2 к листу 02 указывается сумма 59 000 000 руб. (50 000 000 руб. + 9 000 000 руб.). По строке 190 "Прямые расходы налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю в текущем отчетном периоде" — сумма 1 268 000 руб. (1 115 000 руб. + 153 000 руб.).

Учет у покупателя

Если договором установлен особый порядок перехода права собственности, возникает ситуация, когда фактически товар уже находится у покупателя, а право собственности на него принадлежит продавцу. В таком случае покупатель не вправе до перехода к нему права собственности распоряжаться товаром (ст. 491 ГК РФ). Это правило применяется, если иное не предусмотрено законом или договором либо не вытекает из назначения и свойств товара. То есть в договоре купли-продажи может быть установлено, что покупатель имеет право распоряжаться товаром до перехода к нему права собственности на товар. В договоре должны быть определены последствия такого разрешения. В частности, как следует поступать, если покупатель не оплатил товар. По общему правилу продавец вправе потребовать возвратить товар.
Покупатель товара по договору с особым порядком перехода права собственности при дальнейшей реализации товара обязан передать его следующему покупателю свободным от любых прав третьих лиц (п. 1 ст. 460 ГК РФ). Исключение составляет случай, когда следующий покупатель согласился принять товар, обремененный правами третьих лиц. Иными словами, первый покупатель обязан предупредить следующего покупателя, что право собственности на передаваемый товар к нему еще не перешло, однако он имеет право распоряжаться товаром в соответствии с разрешением, установленным договором. Иначе в случае изъятия товара у второго покупателя первый покупатель должен будет возместить ему стоимость товара, а также все понесенные в связи с этим убытки вплоть до упущенной выгоды. Это требование содержится в статье 461 ГК РФ.
Ценности, на которые право собственности к организации еще не перешло, учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". После перехода права собственности товары списываются со счета 002 и отражаются на соответствующих балансовых счетах.
Каким образом расходы по приобретению товара, право собственности на который к покупателю еще не перешло, должны отражаться в налоговом учете? Здесь возможны две ситуации.
Первая возникает тогда, когда договором купли-продажи не разрешено использовать товар до его оплаты. В этом случае у покупателя нет правовых оснований для перепродажи товара или его использования в качестве сырья и материалов в производстве. Полученный товар лежит на складе без движения, и, следовательно, его стоимость не включается в состав расходов в налоговом учете.
Вторая ситуация имеет место тогда, когда покупатель получил в соответствии с договором право распоряжения полученным товаром. То есть он может перепродать его или использовать в качестве сырья и материалов. Порядок налогового учета расходов в подобной ситуации в Налоговом кодексе не определен. Но из общей логики налогового законодательства можно сделать следующие выводы.
Согласно Налоговому кодексу доходы от реализации признаются в налоговом учете на дату перехода права собственности. Сделка купли-продажи товара является двусторонней, поэтому датой получения права собственности у покупателя является дата передачи его от продавца. То есть обе стороны являются участниками одной сделки с одной и той же датой перехода права собственности.
Таким образом, дата передачи права собственности на товар от продавца соответствует дате получения права собственности у покупателя. Именно на эту дату в налоговом учете формируются первоначальная стоимость приобретенных ценностей (п. 2 ст. 254 и п. 1 ст. 257 НК РФ). Соответственно до этой даты расходы по приобретению товара в налоговом учете не отражаются.

Пример 3
В апреле 2003 года организация приобрела ткань за 120 000 руб. (в том числе НДС — 20 000 руб.). Договором предусмотрено, что право собственности на нее переходит к организации после оплаты, но организация вправе использовать ее по своему усмотрению и до того момента. На этом основании ткань была передана в производство в том же месяце, а оплачена в мае. Организация применяет метод начисления.

Бухгалтер организации должен сделать записи:

ДЕБЕТ 002
— 120 000 руб. — получена ткань от поставщика;
КРЕДИТ 002
— 120 000 руб. — ткань передана в производство.
Несмотря на то что ткань списана в производство, в налоговом учете ее стоимость не может быть учтена в составе расходов;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 120 000 руб. — оплачена ткань;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 20 000 руб. — выделен НДС;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
— 100 000 руб. — право собственности на ткань перешло к организации;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10
— 100 000 руб. — списана стоимость ткани;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— 20 000 руб. — принят к вычету НДС.
В налоговом учете стоимость ткани учитывается в составе расходов.

Итак, если договор позволяет, покупатель может перепродать товары, право собственности на которые к нему не перешло, или использовать в качестве сырья и материалов. Но в налоговом учете их стоимость в расходы не включается до перехода права собственности. Во избежание подобной ситуации рекомендуем организациям использовать способы "страховки", отличные от перехода права собственности на товар после его оплаты. Например, торговые предприятия могут прибегнуть к посредническим сделкам, которые предполагают перепродажу "чужого" товара.

Ж.Л. Гусева,
руководитель департамента аудита налогового учета и отчетности
аудиторской компании "ЮКОН/ эксперты и консультанты"
(согласовано в Департаменте налогообложения прибыли и
Департаменте косвенных налогов МНС России)