Кто платит ндс при продаже муниципального имущества

Кто платит ндс при продаже муниципального имущества

При продаже (передаче) государственного (муниципального) имущества, не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями, которое составляет государственную (муниципальную) казну, налоговыми агентами выступают покупатели (получатели) этого имущества. Налоговый агент должен исчислить (по расчетной налоговой ставке 20/120), удержать при выплате продавцу и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДС (п. 3 ст. 161, п. 4 ст. 164 НК РФ).

Если покупателем (получателем) имущества является гражданин (не ИП), налоговым агентом он не признается (п. 3 ст. 161 НК РФ). В этом случае сумму НДС в бюджет должен уплатить тот, кто продает (передает) такое имущество. Об этом напомнил Минфин России в письме от 30.10.2020 № 03-07-14/94595.

Смотрите также

Не пропускайте последние новости — подпишитесь
на бесплатную рассылку сайта:

Налоговый агент по НДС при сделках с госимуществом

В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества (далее мы будем использовать общий термин «госимущество») вы становитесь налоговым агентом, если арендодателем выступает:

• Орган государственной власти и управления либо орган местного самоуправления.
• Орган государственной власти и управления (местного самоуправления) и одновременно балансодержатель данного имущества, который не является органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления. В этом случае, как правило, заключается трехсторонний договор между собственником имущества в лице соответствующего органа (арендодателя), балансодержателем имущества (унитарным предприятием) и арендатором (постановления ФАС Уральского округа от 21.10.2008 № Ф09-7682/08-С2, от 25.06.2008 № Ф09-4562/08-С2 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.11.2008 № ВАС-12243/08)).

О порядке уплаты НДС налоговым агентом с 2023 года читайте в статье.

При этом не важно:

• какой налоговый режим вы применяете: общий или специальный (см. письма Минфина России от 24.09.2015 № 03-07-11/54577, от 30.12.2011 № 03-07-14/133, от 05.10.2011 № 03-07-14/96);
• перечисляется ли арендная плата деньгами или зачитывается выполнением работ или оказанием услуг арендодателю (письмо Минфина России от 16.04.2008 № 03-07-11/147).

Если вы передали госимущество в субаренду, вы должны исчислять и уплачивать НДС, как налоговый агент – на основании п. 3 ст. 161 НК РФ, и как налогоплательщик – с реализации услуг по предоставлению имущества в субаренду (письмо Минфина России от 18.10.2012 № 03-07-11/436).

Формула и пример расчета НДС при аренде госимущества приведены экспертами КонсультантПлюс. Оформите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

Когда обязанности агента у арендатора не возникают

Не нужно платить «агентский» НДС:

1. Если арендодателем является:

• казенное учреждение.

Дело в том, что оказываемые этими учреждениями услуги (в том числе услуги аренды) не являются объектом налогообложения по НДС (подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 17.12.2014 № 03-07-14/65191, от 19.09.2014 № 03-07-14/46917, от 24.03.2013 № 03-07-15/12713 (направлено для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 21.04.2014 № ГД-4-3/7605);

• балансодержатель имущества, не являющийся органом государственной власти, местного самоуправления.

В такой ситуации сумма арендной платы, включая НДС, перечисляется арендодателю-балансодержателю, который самостоятельно платит НДС в бюджет (см. письма Минфина России от 12.05.2017 № 03-07-14/28624, от 07.07.2016 № 03-07-14/39827, от 06.05.2016 № 03-07-11/30226, от 28.12.2012 № 03-07-14/121, от 23.07.2012 № 03-07-15/87, определение КС РФ от 02.10.2003 № 384-О, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2012 № А43-7468/2011,). Балансодержатель уплачивает НДС самостоятельно и в том случае, если предоставляет его в аренду на безвозмездной основе (письмо Минфина России от 26.04.2010 № 03-07-11/147).

1. При аренде конструктивных элементов зданий.

Отдельные конструктивные элементы зданий, такие как крыша или стены, не могут быть объектами аренды, поскольку они не являются самостоятельными объектами недвижимости (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66). Поэтому при предоставлении в пользование таких частей государственных объектов недвижимости (например, мест на крыше для установки оборудования или фрагментов стены для размещения рекламы) правила п. 3 ст. 161 НК РФ не применяются. НДС при реализации данных услуг уплачивают органы государственной власти или органы местного самоуправления (письмо Минфина России от 22.10.2012 № 03-07-11/442).

Подборка спорных вопросов по НДС при аренде приведена в КонсультантПлюс. Оформите пробный онлайн-доступ к правовой системе и переходите в Путеводитель. Это бесплатно.

Налоговый агент – покупатель имущества казны

При покупке государственного или муниципального имущества обязанности налогового агента возникают только при одновременном выполнении следующих условий (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ):

• продавцом (передающей стороной) является орган государственной власти или орган местного самоуправления;
• имущество составляет казну РФ, субъекта РФ или муниципального образования, т.е. не закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления за конкретным государственным или муниципальным учреждением (предприятием);
• данная операция, признается объектом налогообложения по НДС согласно пп. 1, 2 ст. 146 НК РФ;
• покупатель является юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (письма Минфина России от 02.08.2010 № 03-07-14/55, от 14.12.2009 № 03-07-14/114). На физлиц, не занимающихся предпринимательской деятельностью, обязанности налоговых агентов не возлагаются, а НДС в бюджет уплачивают продавцы указанного имущества (определение Конституционного суда РФ от 19.07.2016 № 1719-О (приведено в п. 14 Обзора правовых позиций, направленного письмом ФНС России от 23.12.2016 № СА-4-7/24825@), письма Минфина России от 08.11.2012 № 03-07-14/107, ФНС России от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@, постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2014 № 17383/13).

Итоги

Вне зависимости от режима налогообложения организации или ИП, приобретая государственное имущество или арендуя его, становятся налоговыми агентами. Однако для приобретения статуса налогового агента при совершении сделок с госимуществом также необходимо соблюдение определенных условий, рассмотренных в статье.

В каких случаях организация или ИП еще может быть признана налоговым агентом и какие возникают в этом случае обязательства, читайте в статье «Кто признается налоговым агентом по НДС (обязанности, нюансы)».

О заполнении налоговым агентом декларации по НДС можно узнать из статей:

Выкуп имущества казны: об уплате НДС налоговыми агентам

Имущество, находящееся в собственности РФ, ее субъектов и муниципальных образований, может быть реализовано (передано) в пользу физических и (или) юридических лиц (иными словами, приватизировано) на основании ст. 2 Федерального закона от 21.12.2001 № 178-ФЗ[1]. В качестве покупателей выступают любые юридические лица[2] (понятно, что и предприятия связи в том числе).

В некоторых случаях такая покупка обяжет покупателя (вне зависимости от применяемой им системы налогообложения) исполнить роль агента по НДС. Что это за ситуации? Вправе ли налоговый агент воспользоваться вычетом «агентского» НДС? При каких обстоятельствах ему придется восстановить налог? Этим вопросам и посвящена наша статья.

Нет объекта обложения НДС – нет обязанностей налогового агента.

В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Перечень операций, не признаваемых объектом налогообложения и освобождаемых от обложения НДС, содержится в п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ соответственно. В последней ничего не сказано об интересующих нас операциях, в первой же есть некоторые положения. Так, не признаются объектом обложения НДС:

операции по реализации земельных участков, долей в них (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ);

операции по реализации (передаче) на территории РФ государственного или муниципального имущества, не закрепленного за госпредприятиями и учреждениями и составляющего госказну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ[3] (пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Заметим, благодаря изменениям, внесенным в отдельные законодательные акты Федеральным законом от 03.07.2018 № 158-ФЗ, установлено бессрочное право выкупа арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства (МСП) государственного и муниципального (законом добавлено также федерального) имущества. Приоритетное право выкупа объектов аренды действовало до 01.07.2018, при этом условия его выкупа зависели от срока нахождения имущества в аренде[14].

Подытожим: покупатели земель государственной или муниципальной казны, а также субъекты МСП, выкупающие государственное, федеральное и муниципальное имущество, не исполняют обязанностей налогового агента, поскольку объекта налогообложения в названных случаях не имеется.

К сведению:

Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, при выкупе имущества казны НДС из доходов продавца не удерживают и в бюджет не уплачивают. Об этом сказано в абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ.

В других (не перечисленных выше) случаях у покупателей возникают обязанности налогового агента.

Если обязанности налогового агента возникли.

Исчисление НДС. На основании п. 4 ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), поименованных в ст. 161 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами. Ими, в частности, являются покупатели:

государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа;

муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.

Порядок исчисления и уплаты «агенсткого» НДС прописан в абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ. Налоговая база (отдельно при совершении каждой операции) определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. Налог нужно исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет.

Бухгалтерские записи.

В бухгалтерском учете по договору, не предусматривающему уплату авансового платежа, рассматриваемая операция сопровождается следующими записями:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Первичный документ

На дату принятия имущества к учету

Принято к учету государственное (муниципальное) имущество

Договор с публично-правовым образованием

Отражена сумма НДС

Уменьшена задолженность перед продавцом

На дату оплаты имущества

Уплачены денежные средства продавцу

Выписка банка по расчетному счету

Отражена задолженность по уплате НДС в бюджет

Счет-фактура (выписывается покупателем самостоятельно)

На дату уплаты НДС в бюджет (в установленные НК РФ сроки)

Сумма НДС перечислена в бюджет

Выписка банка по расчетному счету

Сумма НДС (при наличии права) принята к вычету

Если договор предусматривает предоплату, в учете будут сделаны такие проводки:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Первичный документ

На дату перечисления авансового платежа

Удержан НДС с суммы предоплаты

Счет-фактура (покупатель оформляет документ самостоятельно)

Перечислен аванс (за минусом НДС) продавцу имущества

Выписка банка по расчетному счету

Сумма НДС перечислена в бюджет

Выписка банка по расчетному счету

Отражена сумма НДС, подлежащая вычету

На дату получения имущества

Принято к учету государственное (муниципальное) имущество

Договор с публично-правовым образованием, первичные документы

Сумма НДС (при наличии права) принята к вычету

Счет-фактура, выписка банка

Зачтен авансовый платеж в счет оплаты имущества

На дату оплаты имущества

Уплачены денежные средства продавцу

Выписка банка по расчетному счету

Отражена задолженность по уплате НДС в бюджет

Счет-фактура (выписывается покупателем самостоятельно)

Сумма НДС перечислена в бюджет

Выписка банка по расчетному счету

* Применение счета 19 целесообразно, чтобы обособить в учете удержанный и уплаченный в бюджет НДС, так как между предоплатой и принятием налога к вычету имеется временной разрыв (Толкование Т-16/2013-КпТ «НДС с авансов выданных и полученных»). Если на отчетную дату право на вычет НДС не возникло, сумма налога, учтенная на счете 19, отражается в бухгалтерском балансе в качестве актива обособленно от дебиторской задолженности по уплаченному авансу (Письмо Минфина РФ от 12.04.2013 № 07-01-06/12203).

Налоговый вычет.

Суммы НДС, исчисленные и уплаченные в бюджет, налоговый агент – плательщик НДС может принять к вычету на основании п. 3 ст. 171 НК РФ. Право на вычет возникает при условии, что товары (работы, услуги) приобретены для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении налог уплачен в бюджет в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Если налоговый агент не является плательщиком НДС (например «спецрежимник»), права на вычет «агентского» налога у него нет. В указанном случае сумма налога увеличивает стоимость приобретенного имущества (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Пример

Стоимость здания, выкупаемого по договору с городским департаментом имущественных отношений, – 30 млн руб., прилегающего к нему земельного участка – 8 млн руб. По отчету независимого оценщика рыночная стоимость имущества не включает НДС.

Оплата в полной сумме перечислена в январе 2018 года. Тогда же здание поставлено на учет.

Покупатель – плательщик НДС. Здание предназначено для облагаемой этим налогом деятельности.

«Агентский» НДС рассчитывается и уплачивается в бюджет только по покупке здания.

Так как стоимость объекта рекомендована оценщиком без учета налога, покупателю (чтобы применить расчетный метод для определения суммы налога) нужно сначала увеличить стоимость покупки на 18 % – 5 400 000 руб. (30 000 000 руб. x 18 %).

Составленный покупателем счет-фактура регистрируется в книге продаж (п. 15 Правил ведения книги продаж).

Уплата налога производится не позднее 25-го числа каждого из 3 месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором перечислена оплата по договору[5]. Ежемесячная сумма подлежащего уплате в бюджет НДС – 1 800 000 руб. (5 400 000 руб. / 3 мес.).

Суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями – налоговыми агентами, подлежат вычетам при наличии документов, подтверждающих его уплату в бюджет.

Кроме того, должно быть выполнено общее условие о принятии покупки на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ). В отношении объектов основных средств вычеты НДС производятся в полном объеме после принятия объекта на учет (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»)[6.

Для реализации данного права организация регистрирует в книге покупок самостоятельно составленный счет-фактуру (п. 23 Правил ведения книги покупок).

Восстановление НДС.

Предположим, что «агентский» НДС заявлен к вычету, но через какое-то время приобретенное имущество перестало использоваться в облагаемой этим налогом деятельности. Надо ли налоговому агенту восстанавливать НДС?

ФНС дает положительный ответ. 28.12.2018 на сайте ведомства[7] опубликована информация по рассмотренной жалобе налогоплательщика: в подобной ситуации у налогового агента возникает обязанность восстановления налога.

Судя по имеющимся данным, налогоплательщик купил муниципальное имущество (здание), уплатил НДС как налоговый агент, а затем отразил эту сумму в налоговых вычетах (абз. 2 п. 3 ст. 161, п. 3 ст. 171 НК РФ). В последующем он перешел на УСНО и не восстановил «агентский» налог, тем самым нарушив положения п. 3 ст. 170, п. 3 ст. 171.1 НК РФ. Соответственно, ему были доначислен ранее принятый к вычету НДС по зданию исходя из его первоначальной стоимости (таковая с момента приобретения здания не изменялась, амортизация не начислялась).

Налогоплательщик с указанным подходом не согласился и попытался обжаловать решение инспекции. В НК РФ прямо не предусмотрена обязанность для налоговых агентов восстанавливать сумму НДС при переходе на УСНО. Более того, приобретенное муниципальное здание было построено и впервые введено в эксплуатацию более 45 лет, что также исключает необходимость восстанавливать налог.

Однако ФНС настояла на своем: Налоговый кодекс не предусматривает отличий в порядке применения вычетов в зависимости от получателя налога – продавца или бюджета Российской Федерации (при уплате НДС налоговым агентом). Право на вычеты по НДС имеют налогоплательщики, если ранее налог ими был исчислен и уплачен, а имущество приобретено для облагаемой данным налогом деятельности. Так как при переходе на УСНО имущество используется в деятельности, не облагаемой НДС, налог должен быть восстановлен в налоговом периоде, предшествующем переходу на этот режим.

ФНС пришла к выводу, что для невосстановления сумм НДС, предусмотренных п. 3 ст. 171.1 НК РФ (поскольку здание не было самортизировано и не прошло 15 лет с момента ввода его в эксплуатацию налогоплательщиком), оснований не имеется.

К сведению:

Суммы налога в соответствии со ст. 171.1 НК РФ подлежат восстановлению в случае, если эти объекты в дальнейшем используются налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением тех объектов, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у такого налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Вместе с тем обозначенная норма (ст. 171.1) предусматривает особый порядок восстановления НДС по объектам недвижимости, который может применить лишь плательщик данного налога. Переход на УСНО такой возможности для организации (уже плательщика «упрощенного» налога) не предоставляет (Письмо Минфина РФ от 12.01.2017 № 03-07-11/536). Поэтому налог восстанавливается единовременно в последнем налоговом периоде применения ОСНО, то есть на основании нормы абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Автору статьи встретился схожий вывод в судебной практике, причем арбитры оказались на стороне налоговиков. Так, из дела № А26-6291/2016 следует, что индивидуальный предприниматель – налоговый агент не восстановил НДС по объекту, который начал использоваться в ПСНО.

Суд первой инстанции, сославшись на то, что суммы НДС, ранее принятые к вычету в связи с приобретением объекта, подлежат восстановлению в специальном порядке, указанном в п. 6 ст. 171 НК РФ (в старой редакции), удовлетворил требования предпринимателя. Апелляция же сочла применение данной нормы неправомерной, так как лица, применяющие ПСНО, не являются плательщиками НДС и в силу прямого указания п. 3 ст. 170 НК РФ обязаны восстановить его по объекту, который начинает использоваться в деятельности, не облагаемой этим налогом. Кассационная инстанция согласилась с таким обоснованием (Постановление АС СЗО от 23.05.2017 № Ф07-4643/2017), и довод коммерсанта об использовании объекта не только в деятельности, не облагаемой НДС (в силу отсутствия доказательств), не был принят. Более того, Определением ВС РФ от 24.08.2017 № 307-КГ17-10886 предпринимателю было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ.

Мы рассмотрели вопросы, касающиеся исчисления НДС налоговыми агентами – покупателями имущества казны. Заслуживает внимания информация ФНС о том, что при смене режима налогообложения (с ОСНО на УСНО) у агента возникает обязанность восстановить ранее принятый к вычету «агентский» налог. Дело в том, что в отношении применения налогоплательщиками вычетов по суммам налога на добавленную стоимость, предъявленных поставщиками при приобретении объектов основных средств, в том числе уплаченных в бюджет в порядке исполнения обязанностей налогового агента, установлено общее условие об использовании приобретенного имущества в облагаемых операциях (пп. 1 п. 2, абз. 3 п. 3 ст. 171, абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог восстанавливается в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости, без учета переоценки в налоговом периоде, предшествующем переходу на «упрощенку» (абз. 2, 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

[1] «О приватизации государственного и муниципального имущества».

[2] За исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий; государственных и муниципальных учреждений; юридических лиц, в уставном капитале которых доля РФ, ее субъектов и муниципальных образований превышает 25 % (минуя случаи, предусмотренные ст. 25 Федерального закона № 178-ФЗ).

[3] «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

[4] Дополнительно рекомендуем ознакомиться с Письмом Минэкономразвития РФ от 14.08.2018 № Д13и-442.

[5] См., например, письма Минфина РФ от 03.08.2010 № 03-07-11/337, ФНС РФ от 13.09.2011 № ЕД-4-3/14814@.

[6] См. дополнительно письма Минфина РФ от 06.10.2014 № 03-07-11/50042, от 18.11.2016 № 03-07-11/67999, от 11.04.2017 № 03-07-11/21548.

Когда выкуп муниципального имущества не требует уплаты НДС

Минфин пояснил, нужно ли платить НДС при приобретении арендуемого налогоплательщиком недвижимого имущества, находящегося в муниципальной собственности.

В своем письме от 11.01.2023 № 03-07-11/586 ведомство напоминает, что статьей 161 НК РФ установлен особый порядок применения НДС при реализации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну. В этом случае налоговыми агентами по НДС признаются покупатели указанного имущества (за исключением физических лиц, не являющихся ИП). Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Вместе с тем статья 146 НК РФ исключает из базы по НДС операции по реализации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну, выкупаемого арендаторами — субъектами малого и среднего предпринимательства.

Таким образом, при выкупе муниципального имущества арендаторами, являющиеся представителями малого или среднего бизнеса, покупатели такого имущества НДС в качестве налогового агента не уплачивают.

Следить за новостями удобно в нашем новостном Telegram-канале . Присоединяйтесь!