Особенности правового статуса кредитных организаций как субъектов налоговых правоотношений.
Правовой статус кредитной организации – это доктринальная категория, которая нужна для того, чтобы определить какие признаки отличают кредитную организацию как субъект права, в какие правоотношения она может вступать и какие права и обязанности она приобретает. Проще: что можно и чего нельзя делать кредитной организации.
В зависимости от отраслей права кредитная организация имеет разные виды правовых статусов: конституционный; банковский; гражданско-правовой и др.
Понятия кредитной организации и правовой статус кредитной организации – взаимосвязанные и во многом совпадающие по объему категории. Различие только в их назначении. Понятие кредитной организации позволяет правильно ориентироваться в применения банковского права. Понятие кредитной организации как совокупность всех признаков кредитной организации позволяет увидеть ее отличия от других организаций, которые не являются кредитными организациями.
Определение кредитной организации – это краткая формулировка сто понятия. Понятие включает более широкий набор признаков содержания кредитной организации, а определение – его наиболее существенные признаки.
Понятие кредитной организации закреплено в нормах банковского права, в ст. 1 Закона о банках в виде легального определения.
Если же рассматривать и другие признаки понятия кредитной организации, а не только тс, что закреплены в ст. 1 Закона о банках, то их мы находим и во многих других статьях Закона о банках. Например, специфика уставного капитала и по размеру, и по порядку его формирования отличает кредитную организацию от любого другого хозяйственного общества. Однако эта специфика не закреплена в самом легальном определении кредитной организации, которое приводится в ст. 1 Закона о банках, она отражена в другой статье этого же Закона. В частности, в ст. 11 Закона о банках закрепляется размер уставного капитала для вновь создающихся кредитных организаций, порядок его формирования и другие вопросы.
Определение кредитной организации – это основа правового статуса кредитной организации. В нем концентрируется главное, что отличает правовой статус кредитных организаций как субъект права от всех других хозяйственных обществ.
Дальше мы будем еще рассматривать вопрос о понятии и определении кредитных организаций.
Содержание правового статуса кредитной организации
Правовой статус кредитной организации включает следующие три элемента: а) основные ее свойства как субъекта права, которые образуют понятие и определение кредитной организации; б) правоспособность кредитной организации (способность быть участником определенных правоотношений); в) права, обязанности, носителями которых является кредитная организация, а также адресованные ей запреты и ограничения.
Первый элемент правовою статуса кредитной организации— это указание на те признаки, т.е. ее характеристики, которые предусмотрены законом для данного субъекта права, например, на организационно-правовую форму кредитной организации, на то, что только ей предоставлено право указывать в своем наименовании слово "банк", на повышенные требования к ней, к се учредителям, менеджменту, уставному капиталу и к ее прозрачности.
Второй элемент правового статуса кредитной организации – ее правоспособность. Правоспособность кредитной организации предусматривается федеральными законами и принимаемыми в соответствии с ними нормативными актами Банка России.
– во-первых, виды деятельности, предусмотренные Законом о банках и зарегистрированным уставом кредитной организации;
– во-вторых, те банковские операции, которые указаны в выданных ей Банком России банковских лицензиях;
– в-третьих, это те права и обязанности, носителем которых по закону является кредитная организация.
Между правоспособностью, предусмотренной учредительными документами и банковской лицензией, может быть временно́е несовпадение. Например, кредитная организация зарегистрирована как банк [1] , а получить лицензию, позволяющую привлекать вклады физических лиц, сможет только через два года, в течение которых поработает на банковском рынке, потому что право привлечения во вклады денежных средств физических лиц может быть предоставлено банкам, с даты государственной регистрации которых прошло не менее двух лет. (При слиянии банков указанный срок рассчитывается по банку, имеющему более раннюю дату государственной регистрации; при преобразовании банка указанный срок не прерывается.)
Правда, из этого правила есть исключение. Право на привлечение во вклады денежных средств физических лиц может быть предоставлено вновь регистрируемому банку либо банку, с даты государственной регистрации которого прошло менее двух лет, если:
1) размер уставного капитала вновь регистрируемого банка либо размер собственных средств (капитала) действующего банка составляет величину не менее 3 млрд 600 млн руб.;
2) банк соблюдает установленную нормативным актом Банка России обязанность раскрывать неограниченному кругу лиц информацию о лицах, под контролем либо значительным влиянием которых находится банк.
Третий элемент правового статуса кредитной организации. Кредитная организация может вступать в правоотношения и приобретать определенные законом права и обязанности.
Федеральные законы предусматривают также и ряд запретов для кредитной организации. Например, помимо прочего, в ст. 5 Закона о банках указаны запреты для кредитной организации. Кредитная организация не вправе заниматься производственной, страховой деятельностью, а за некоторыми там же указанными исключениями, – торговой деятельностью. Возможные запреты и ограничения как санкции указаны, помимо прочего, и в ст. 74 Закона о Банке России. Некоторые запреты и ограничения для кредитных организаций в качестве возможных и вводимых Банком России мер предупреждения банкротства предусмотрены, в частности, в Законе о банкротстве кредитных организаций.
Дата добавления: 2018-04-15 ; просмотров: 1081 ; Мы поможем в написании вашей работы!
Особенности правового статуса кредитных организаций как субъектов налоговых правоотношений.
кредитные организации – в налоговых правоотношениях выступают в качестве налогоплательщиков и налоговых агентов. Имеют особый статус в связи с установлением в НК их публично-правовых обязанностей в рамках налоговых правоотношений: открывать счета в установленном порядке, требовать ИНН, сообщать в налоговый орган сведения об открытии/закрытии счета, перечислять налоги в установленные сроки, исполнять решения налогового органа о приостановлении операций по счетам организаций и ИП и др.
Устанавливается ответственность кредитных организаций – глава 18. Должностные лица несут ответственность по КоАП.
Налоговое правонарушение: понятие и признаки.
В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. Для признания нарушения нормы в качестве налогового правонарушения необходимо, чтобы оно обладало следующими признаками:
1) налоговое правонарушение — это поведенческий акт налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента или иного обязанного лица. Иными словами, это деяние, которое может быть совершено в двух формах: действия или бездействия;
2) налоговое правонарушение — это противоправное деяние, так как при его совершении нарушаются нормы, закрепленные в актах законодательства о налогах и сборах;
3) налоговое правонарушение — это виновное деяние;
4) налоговое правонарушение — это общественно вредное деяние, так как причиняет вред такому сектору публичных финансов, как бюджетные доходы;
5) налоговое правонарушение — наказуемое деяние, так как за его совершение предусмотрено применение к виновному лицу принудительных мер имущественного характера. Иными словами, налоговое правонарушение — это основание для реализации юридической ответственности в сфере налогообложения.
Понятие и виды налоговых льгот.
Налоговая льгота — полное или частичное освобождение от уплаты налогов для юридических лиц (реже физических). Все налоговые льготы можно разделить на следующие группы:
— личные и для юридических лиц
— общие для всех налогоплательщиков льготы и специальные налоговые льготы для отдельных категорий плательщиков
— общеэкономические и социальные налоговые льготы
Классификация:
1) изъятия — выведение из-под налогообложения отдельных предметов (объектов) налогообложения. В отношении налогов на прибыль и доходы изъятия выражаются в том, что прибыль или доход, полученный плательщиком от определенных видов деятельности, изымается из состава налогооблагаемой прибыли (дохода), то есть не подлежит налогообложению. Например, ст. 251 НК «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы». В отношении налогов на имущество изъятия выражаются в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества.
А) изъятия из налогообложения для отдельных категорий лиц. Например, ст. 333.35 НК РФ «Льготы для отдельных категорий физических лиц и организаций». Освобождение от уплаты может быть постоянным или срочным (налоговые каникулы). Налоговый иммунитет в отношении дипломатических представительств и консульств на основе международных соглашений
Б) необлагаемый налогом минимум дохода — то есть минимальная часть объекта, не облагаемая налогом. Обложению подлежат лишь те доходы и объекты плательщика, которые превышают этот минимум. Например, из налогообложения изымаются доходы, не превышающие 4 000 рублей, полученные по каждому из определённых законом оснований за налоговый период (стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей и т. д.) — п. 28 ст. 217 НК РФ
2) налоговые скидки — льготы, направленные на сокращение налоговой базы. Плательщик имеет право уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению, на сумму произведенных им расходов на цели, поощряемые обществом и государством. Например, расходы налогоплательщика по НПО на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика (п.3 ст. 264.1 НК РФ) или см. подп. 38 п. 1 ст. 264
3) освобождение — льгота, направленная на уменьшение налоговой ставки или окладной суммы налога (налогового оклада).
А) понижение налоговой ставки — например, понижение ставки до 0 % для крупного бизнеса, получающего доход в виде дивидендов (подп.1 п. 3 ст. 284 НК РФ)
Б) уменьшение налогового оклада — самая эффективная налоговая льгота, которая непосредственно уменьшает размер (сумму) налога, причитающегося взносу в бюджет. См., например облигации академии квалифицированной зоны в США (фактически, проценты по облигации уменьшают налоговый оклад)
В) Отсрочка или рассрочка уплаты налога. Отсрочка или рассрочка уплаты налога — это форма изменения срока уплаты налога, установленного законом. Основания, условия и порядок предоставления этих льгот регламентированы, см. гл. 9 НК РФ. Здесь стоит отметить, что некоторые исследователи выделяют разницу между отсрочкой и рассрочкой. Так, Брызгалин рассматривает отсрочку как перенос предельного срока уплаты полной суммы налога на более поздний срок, а рассрочку как распределение суммы налога на определенные части с установлением сроков уплаты этих частей.
Г) Налоговый кредит, так же как и отсрочка (или рассрочка) уплаты налога,— форма изменения срока уплаты налога. Различия есть, например, в процедурах предоставления этих льгот: отсрочки или рассрочки предоставляются решением уполномоченного органа, а для предоставления налогового кредита заключается договор. За пользование налоговым кредитом взимаются проценты, как и за предоставление отсрочки или рассрочки. См. гл. 9 НК РФ, в которой речь идёт об инвестиционном налоговом кредите.
ПОНЯТИЕ БАНКОВ В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»
На современном этапе невозможно представить практически ни одно стабильное экономическое отношение, которое обходилось бы без участия банков или иных кредитных организаций. Банки и выполняют важнейшую посредническую функцию, на которой зиждутся расчеты между различными субъектами по всему миру, и кредитуют развитие бизнеса , обеспечивают устойчивость валюты, участвуют на финансовых рынках и иным образом обеспечивают функционирование экономических отношений. Ввиду специфики налоговых правоотношений с банковским участием нормы, регулирующие статус, обязанности, ответственность банков , не систематизированы в НК РФ. Тем не менее, на основе анализа норм законодательства о налогах и сборах, доктрины, практики в данной работе будет раскрыто понятие банков как участников налоговых правоотношений
Похожие темы научных работ по экономике и бизнесу , автор научной работы — Гарипов И.И.
THE CONCEPT OF BANKS IN TAX RELATIONS
At the present stage, it is impossible to imagine practically any stable economic relationship that would do without the participation of banks or other credit institutions. Banks perform the most important intermediary function on which settlements between various entities around the world are based, and lend to business development, ensure the stability of the currency, participate in financial markets and otherwise ensure the functioning of economic relations. Due to the specifics of tax legal relations with banking participation, the rules governing the status, duties, and responsibilities of banks are not systematized in Tax Code of Russian Federation. Nevertheless, based on the analysis of the norms of legislation on taxes and fees, doctrine, practice, the concept of banks as participants in tax legal relations will be disclosed in this work
Текст научной работы на тему «ПОНЯТИЕ БАНКОВ В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ»
ЮРИДИЧЕСКИЕ НАУКИ (JURIDICAL SCIENCES)
студент 4 курса факультета права Национальный исследовательский университет «Высшая школа экономики» (г. Москва, Россия)
ПОНЯТИЕ БАНКОВ В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ
Аннотация: на современном этапе невозможно представить практически ни одно стабильное экономическое отношение, которое обходилось бы без участия банков или иных кредитных организаций. Банки и выполняют важнейшую посредническую функцию, на которой зиждутся расчеты между различными субъектами по всему миру, и кредитуют развитие бизнеса, обеспечивают устойчивость валюты, участвуют на финансовых рынках и иным образом обеспечивают функционирование экономических отношений. Ввиду специфики налоговых правоотношений с банковским участием нормы, регулирующие статус, обязанности, ответственность банков, не систематизированы в НК РФ. Тем не менее, на основе анализа норм законодательства о налогах и сборах, доктрины, практики в данной работе будет раскрыто понятие банков как участников налоговых правоотношений.
Ключевые слова: банки, участники налоговых правоотношений.
Для характеристики банков как участников налоговых правоотношений представляется целесообразным сначала раскрыть сущность таких общественных отношений.
Налоговый кодекс не дает дефиниции данного понятия, но в доктрине налоговые правоотношения описываются как индивидуализированная юридическая связь между субъектами налогового права, которая возникает на основе налогово-правовых норм и складывается в процессе реализации их прав и исполнения обязанностей [1].
Такое определение представляется релевантным, однако думается, что налоговые правоотношения — это не столько связь (как нечто статичное) между субъектами, сколько именно общественные отношения (как нечто динамичное), возникающие на основе таких норм и складывающиеся в процессе реализации прав и исполнения обязанностей.
Вопрос об определении участников налоговых правоотношений также представляется дискуссионным. С одной стороны, ст. 9 НК РФ формально содержит перечень участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах — это являющиеся налогоплательщиками / плательщиками сборов / страховых взносов организации и физические лица, налоговые агенты, а также налоговые и таможенные органы.
На наш взгляд, хоть де-юре данный перечень и является закрытым, но де-факто к участникам налоговых правоотношений относятся и другие субъекты. Такой же позиции придерживаются в современной доктрине. Например, как справедливо отметил Тютин Д. В., участниками налоговых правоотношений следует также признавать банки, «обязанные исполнять поручения налогоплательщиков и инкассовые поручения налоговых органов на перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации», различные органы и организации (включая органы Росреестра, юстиции, МВД), приставы и даже контрагенты налогоплательщиков) [2].
Учитывая изложенное, думается, что участники налоговых правоотношений — это не только прямо перечисленные в ст. 9 НК РФ субъекты, наделенные налоговыми правами и исполняющие такие обязанности, но и иные участники, которые потенциально могут обладать соответствующими правами и исполнять установленные обязанности. К числу последних, как было сказано ранее, относятся и банки.
Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 (ред. от 30.12.2021) "О банках и банковской деятельности" (далее — ФЗ о банках) определяет банк как кредитную организацию, имеющую исключительное право осуществлять в
совокупности такие банковские операции, как привлечение во вклады денежных средств физических лиц и организаций, размещение таких средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических лиц и организаций.
При этом НК РФ определяет этот институт немного иначе: согласно ст. 11 НК РФ под банками понимаются «коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального Банка Российской Федерации». На наш взгляд, такое понятие банков, данное в НК РФ, имеет определенные недостатки.
В частности, возникают сомнения в формулировке «коммерческие банки». Так, ФЗ о банках не приводит какого-либо деления банков на коммерческие и некоммерческие (или иные). Кроме того, по смыслу ст. 1 данного закона любой банк — есть кредитная организация, а любая кредитная организация — есть юридическое лицо, которое «для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности» на основании лицензии Центрального банка РФ (далее — ЦБ РФ) наделено правом на осуществление банковских операций. Кредитные организации, как следует из этой же нормы, создаются в форме хозяйственных обществ, которые, в свою очередь, по смыслу п. 2 ст. 50 Гражданского кодекса Российской Федерации от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 25.02.2022 (далее — ГК РФ) являются коммерческими организациями. Поэтому так или иначе все банки, о которых идет речь в НК РФ, являются коммерческими организациями.
ЦБ РФ, как следует из Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ (ред. от 30.12.2021) "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (с изм. и доп., вступ. в силу с 11.01.2022) (далее — ФЗ о ЦБ РФ), не преследует цели извлечения прибыли, а значит, не является коммерческим юрлицом. Тем не менее, если бы законодатель хотел из-под общего регулирования вывести ЦБ РФ как особый некоммерческий субъект, то в п. 5 ст.11 НК не было бы установлено,
что все правила, предусмотренные первой частью НК в отношении банков, распространяются также на ЦБ РФ и госкорпорацию развития «ВЭБ.РФ».
Таким образом, поскольку ныне действующее банковское законодательство не предусматривает возможности создания некоммерческого банка, то использование в законе о налогах и сборах формулировки «коммерческий банк» в качестве определения понятия банк не представляется актуальным на современном этапе, поэтому прилагательное «коммерческий» в ст. 11 НК РФ можно опустить.
Отметим, что банковское законодательство особо выделяет статус банков среди иных кредитных организаций, поскольку последние не уполномочены на совершение отдельных банковских операций. Тем не менее, формулировка «и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального Банка Российской Федерации» в определении банков в НК РФ в целом не вызывает сомнений, учитывая то, что для целей регулирования налоговых правоотношений разница между банками и иными кредитными организациями не представляется существенной.
В доктрине отмечается, что недостаточно полное определение банков дано в НК ввиду того, что оно не имеет цели всестороннего и глубокого раскрытия понятия «банк» с учетом всей специфики правового положения кредитных организаций.
С одной стороны, действительно, в нормативных актах редко приводится всесторонне описание тех или иных терминов. Однако, с другой стороны, для целей более ясной интерпретации правого статуса банков в налоговых правоотношениях следовало бы определение банков раскрыть чуть более детально, например, добавив описание «обязанные исполнять поручения налогоплательщиков и инкассовые поручения налоговых органов на перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации, а также иным образом участвующие в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в соответствии настоящим Кодексом».
Ядрихинский С.А. К вопросу о понятии налогового правоотношения // Налоги. 2018. N 6. С. 16 — 19.
Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций // Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2020.
Киселева Н.В. Банки как участники налоговых правоотношений // Банковское право. 2021. N 3. С. 46 — 54.
4th year student of the Faculty of Law National Research University Higher School of Economics (Moscow, Russia)
THE CONCEPT OF BANKS IN TAX RELATIONS
Abstract: at the present stage, it is impossible to imagine practically any stable economic relationship that would do without the participation of banks or other credit institutions. Banks perform the most important intermediary function on which settlements between various entities around the world are based, and lend to business development, ensure the stability of the currency, participate in financial markets and otherwise ensure the functioning of economic relations. Due to the specifics of tax legal relations with banking participation, the rules governing the status, duties, and responsibilities of banks are not systematized in Tax Code of Russian Federation. Nevertheless, based on the analysis of the norms of legislation on taxes and fees, doctrine, practice, the concept of banks as participants in tax legal relations will be disclosed in this work.
Банки как субъекты налогового права. Иные участники налоговых правоотношений
Несмотря на то что формально кредитные организации не отнесены ст. 9 НК РФ к участникам налоговых отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, фактически они таковыми являются и обладают специальным налогово-правовым статусом.
Банки являются субъектами налоговых правоотношений, обеспечивающими налоговые изъятия и наделенными в связи с этим соответствующими правами и обязанностями. Участие банков в налоговых отношениях носит более сложный по сравнению с иными участниками налоговых отношений , регулируемых законодательством о налогах и сборах, характер. Поскольку банки не имеют собственного имущественного интереса при исполнении платежных поручений на перечисление налогов в бюджет (внебюджетный фонд), то они в большей степени являются субъектами налоговых отношений организационного характера, нежели имущественного, например, по сообщению налоговым органам необходимых сведений о счетах и операциях с денежными средствами по счетам налогоплательщиков и др.
В налоговых правоотношениях банки участвуют не только в связи с исполнением ими платежных документов, инкассовых поручений и решений налоговых органов (например, решений о приостановлении операций по счетам и др.), но и в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов (например, в отношении своих работников).
Специальная правосубъектность коммерческих банков как субъектов налоговых правоотношений — это способность и возможность иметь и осуществлять права и обязанности, нести ответственность в пределах своей компетенции в налоговых отношениях.
Особенность специальной правосубъектности банков :
- способность выступать в налоговых отношениях не только в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, но и в качестве организаций, принимающих и зачисляющих налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов).
Отношения между банком и клиентом можно охарактеризовать как публично-правовые, вертикальные отношения власти-подчинения. Выполняя возложенные на него государством функции, банк обладает правом требовать от клиента выполнения определенных действий и вправе контролировать их исполнение. Причем такое право возникает не из гражданско-правового договора, а на основании императивных предписаний закона. Указанному правомочию банка корреспондирует обязанность клиента исполнить требования кредитной организации. Областью, где в наибольшей степени преобладает публично-правовое регулирование банковской деятельности, являются налоговые правоотношения. Именно особое положение банков в экономике страны, обусловленное выполнением роли финансового посредника, предопределяет их специфическую роль в налоговой деятельности государства.
Одним из основных критериев отнесения коммерческого банка к числу субъектов налогового права является потенциальная возможность уплачивать причитающиеся налоги. Реальная обязанность банка как налогоплательщика уплачивать какой-либо налог возлагается на него с момента возникновения обстоятельств, установленных законодательством о налогах и сборах и предусматривающих уплату данного налога. Возникновение таких обстоятельств служит юридическим фактом, на основании которого коммерческий банк приобретает статус участника налоговых правоотношений. Конкретный перечень субъектов, обязанных производить платежи в доход государства, устанавливается частью второй Налогового кодекса РФ или иным федеральным законом отдельно по каждому налогу и сбору.
Налогоплательщик — это особый (специальный) правовой статус коммерческого банка, на который в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Обязательными элементами правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.
Специфика содержания правосубъектности банков и некоторых иных кредитных организаций проявляется главным образом в том, что они способны выступать в налоговых отношениях не только в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, но и в качестве организаций, принимающих и зачисляющих налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов).
В соответствии с п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком «с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа».
Весьма значимое место среди публично-правовых обязанностей банков в налоговых правоотношениях занимает обязанность выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 86 НК РФ). Налоговый орган вправе запрашивать не любые документы, а лишь предусмотренные Налоговым кодексом РФ и только в связи с проведением налоговой проверки в отношении конкретного налогоплательщика.
Самостоятельным элементом специальной правосубъектности банков в налоговых правоотношениях выступает обязанность исполнять функции налоговых агентов. Институт налоговых агентов обусловлен потребностью государства осуществлять текущий финансовый контроль за деятельностью налогоплательщиков. Однако налоговые органы не имеют возможности оперативно и постоянно контролировать финансово-хозяйственную деятельность плательщиков налогов или сборов, поэтому лица, являющиеся источниками доходов, наделяются обязанностями налоговых агентов. Обязанности налоговых агентов в определенной степени производны от целей и задач налоговых органов, поэтому условно их можно считать представителями налоговых органов во взаимоотношениях с налогоплательщиками. Вместе с тем правами налоговых органов они не обладают и обязаны исполнять агентские обязанности. Правовой статус налоговых агентов не дает оснований налогоплательщику оспаривать право агента по законному удержанию налогов, причитающихся с конкретного лица. Правоотношения относительно уплаты или взимания налогов складываются между государством в лице уполномоченных органов (в нашем случае — банков) и налогоплательщиками, поэтому надлежащим ответчиком по искам о возврате излишне угшаченньж сумм налогов или по освобождению от налогообложения будет налоговый орган.
В тех случаях, когда коммерческий банк как налоговый агент превышает свои полномочия относительно исчисления и удержания налогов или неправильно применяет налоговые льготы, образуется состав налогового правонарушения, субъектом которого будет банк.
Следующим элементом специальной правосубъектности коммерческих банков в налоговых правоотношениях выступает дееспособность. Единственной составляющей налоговой дееспособности, которая определена ст. 107 НК РФ, является налоговая деликтоспособностъ, т.е. способность лица нести ответственность за совершение налоговых правонарушений.
Специальная правосубъектность коммерческих банков как субъектов налоговых отношений способствует стимулированию инвестиционной деятельности кредитных организаций. Инвестиционная деятельность банков стимулируется мерами налогового регулирования лишь опосредованно — путем предоставления льгот предприятиям, использующим банковские кредиты на цели осуществления капиталовложений. Так, облагаемая прибыль производственных предприятий уменьшается на суммы, направленные на погашение банковских кредитов (включая проценты по ним), полученных и использованных на финансирование капитальных вложений (п. 10 ст. 251 НК РФ).
Таким образом, коммерческие банки как субъекты налогового права обладают рядом специфических особенностей, которые отличают их от иных субъектов — организаций, что позволяет считать их специальными субъектами налогового права.
Иные участники налоговых правоотношений
Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства (муниципального образования), осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения требуют также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность.
К числу подобных субъектов относятся принимающие участие в процессе налоговой проверки (ст. 90, 95-98 НК РФ):
- эксперты;
- свидетели;
- специалисты;
- понятые и переводчики.
Налоговые отношения, складывающиеся по поводу учета налогоплательщиков, требуют присутствия регистрационных органов, выполняющих определенные функции (ст. 85, 86 НК РФ).
Отношения, возникающие относительно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, реализуются посредством участия банков (ст. 60 НК РФ).
Налогоплательщик имеет право вступать в налоговые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст. 27, 29 НК РФ).
Правовой статус названных субъектов имеет две особенности:
- факультативный (вспомогательный) характер, поскольку помогает реализовывать налогоплательщикам или государству фискальные права или выполнять обязанности;
- отсутствие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.
Следовательно, к субъектам налогового права относятся физические лица и организации, прямо не обозначенные в ст. 9 НК РФ, но являющиеся таковыми в силу наличия прав и обязанностей в налоговых отношениях. Данную группу составляют субъекты, не имеющие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.
Необходимо различать понятия « субъект налогового права » и « субъект (участник) налогового правоотношения ».
Субъектом налогового права является лицо, наделенное правосубъектностью, т.е. признаваемой налоговым законодательством способностью быть участником конкретных налоговых правоотношений. Понятие «налоговая правосубъектность» включает в себя понятия «налоговая правоспособность» и «налоговая дееспособность». Налоговая правоспособность — это способность иметь налоговые права и обязанности, предусмотренные в законе. Налоговая дееспособность — это способность субъекта самостоятельно либо через представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать налоговые права и обязанности, а также отвечать за их неисполнение и неправомерную реализацию.
Субъектом налогового правоотношения является индивидуально-определенный реальный участник конкретного правоотношения.
Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект налогового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) налогового правоотношения». Статус субъекта (участника) налогового правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.