Как начать работать по-новому ФСБУ 6/2020 с 2023 года: перестраиваем бухгалтерию и учитываем необходимые нюансы
Федеральный стандарт бухгалтерского учета или ФСБУ представляет собой свод правил для составления отчетов бухгалтерами и ведения ряда других документов.
Обновленная версия Стандартов «Основные средства» была закреплена в правовом поле приказом Министерства финансов № 204н от 17.09.2020. Новые порядки вступили в силу с 1 января 2022 года. При этом для отдельных категорий предприятий необходимость их ввода наступила раньше – с 1 января 2021-го.
Суть принятия модернизированного документа заключается в соответствии бухгалтерского документооборота фирм и предприятий международным стандартам финансовой отчетности. Таким образом, с 1 января этого года прекратили действия два документа: ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н.
Вступление в силу ФСБУ 6/2020 «Основные средства»: взгляд финансового консультанта
Начиная с 2022 года вступает в силу Федеральный стандарт бухгалтерского учета 6/2020 «Основные средства», который существенно меняет порядок учетах основных средств в бухгалтерском учете. Основная суть этих изменений сводится к сближению стандартов РСБУ и Международных стандартов финансовой отчетности – ФСБУ 6/2020 содержит отсылки к справедливой стоимости, определяемой в соответствии с IFRS 13, вводится понятие теста на обесценение, синхронизируется понятие «срок полезного использования» и подход к отражению в учете инвестиционной недвижимости. Однако, даже при том, что многие компании довольно давно ведут три учета основных средств – бухгалтерский, налоговый и для МСФО – все же применение нового Стандарта вызывает много вопросов.
В данной заметке хотелось бы коснуться ключевых аспектов нового стандарта:
выбор способа учета основного средства
обоснование срока полезного использования
Почему это важно?
Многие аспекты нового стандарта влияют на налоговую нагрузку главным образом в части налога на имущество (с 2019 года – только на недвижимость), поскольку именно для его расчета по большому количеству объектов используется среднегодовая стоимость основных средств по бухгалтерскому учету.
По среднегодовой стоимости облагаются недвижимость, используемая для размещения производств, недвижимость складских логистических комплексов, капитализируемые затраты, увеличивающие первоначальную стоимость недвижимых объектов, облагаемых по среднегодовой стоимости, сооружения и оборудование, являющееся неотъемлемой частью зданий (лифты, канализация, водопровод), потенциально – иные сооружения, а в самых крайних случаях и оборудование по ОКОФ (с учетом споров «движимое-недвижимое»).
Таким образом, данный аспект имеет ключевое значение для компаний с высокой долей недвижимого имущества. И, например, выбор, ставить ли основное средство на баланс по затратам или по справедливой стоимости, должен в 2021 году стать неотъемлемой частью налогового планирования организации.
Кроме изложенных моментов, способных оказать вполне измеримое влияние на отчетность, выбор способа учета основных средств может позволить улучшить качество организации учетного процесса для тех организаций, которые уже готовят финансовую отчетность по Международным стандартам. Для организации, которая уже организовала учет основных средств по справедливой стоимости в МСФО-отчетности, логичным будет синхронизировать два вида учета ОС в один.
Однако несмотря на то, что ФСБУ 6/2020 направлены в целом на повышение прозрачности отчетности и синхронизации учетных процессов с лучшими мировыми практиками, организации при переходе на ФСБУ 6/2020 столкнутся и с рядом проблем. И одной их них будет являться обратная сторона синхронизации с МСФО. ФСБУ 6/2020 содержат прямые отсылки на IFRS 13 «Оценка справедливой стоимости», IAS 36 «Обесценение активов» и т.д. Эти два стандарта, как и все Международные стандарты в целом предписывают использовать профессиональное суждение, т.е. основаны на усмотрении при принятии решений.
Такой подход может вызвать дополнительные сложности при согласовании отчетности с надзорными органами: в частности, профессиональное усмотрение противоречит требованию формальной определенности налогов (п. 6 ст. 3 НК РФ). И, так как четкий регламент отсутствует, а прецедентов, на которые можно сослаться, еще пока нет, вероятно, что организации в ближайшие 2-3 года столкнутся с налоговыми спорами по налогу на имущество.
Еще одной проблемой (хотя и более организационного характера) является то, что ФСБУ 6/2020 прямо не позволяет организациям, готовящим отчетность по МСФО, использовать с 2022 года данные этой отчетности для РСБУ без корректировок. Поэтому для возможности такого использования, очевидно, потребуется суждение профессиональных экспертов в области оценки и аудита.
Способ учета основных средств
Важнейшим вопросом является выбор способа учета основных средств: ФСБУ 6 предлагает 2 способа – по первоначальной стоимости или по переоцененной. Организация сама вольна выбрать способ, закрепив его в учетной политике. Однако при выборе способа учета необходимо ответить на несколько вопросов:
каков будет эффект от обесценения активов при различных способах учета ОС
какой эффект выбор способа учета основных средств окажет на налоговую нагрузку
упростит ли выбранная модель учета сам учетный процесс.
Влияние выбора способа учета ОС на величину обесценения обусловлено тем, что данная величина определяется как разница между балансовой стоимостью основных средств и возмещаемой суммой (величиной денежных потоков, приносимых этими активами). И чем больше первоначальная стоимость, тем при неизменной возмещаемой стоимости больше будет величина убытков от обесценения, учитываемых в отчетности. Поэтому необходимо оценить, к какой балансовой стоимости компания приходит, если использует способ учета по первоначальной стоимости, или по переоцененной, когда для определения балансовой стоимости основных средств используется справедливая стоимость в соответствии с IFRS 13.
Срок полезного использования
Еще одним важным аспектом является определение срока полезного использования основных средств, который также, как и выбор метода оценки влияет на расчет налога на имущество и величину обесценения. ФСБУ 6\2020 содержит набор предпосылок для определения срока полезного использования, однако четкого регламента также не содержит.
Из положений ФСБУ очевидно, что определение срока полезного использования не является задачей только и исключительно бухгалтера, и что для его корректного определения нужны обоснования, а лучше – регламент, утвержденный как локальный нормативный акт на уровне организации.
Ликвидационная стоимость
Одним из нововведений ФСБУ 6/2020 является ввод понятия «ликвидационная стоимость». При этом она понимается не в контексте ликвидационной стоимости, связанной с продажей в более короткий период по сравнению с обычными сроками продажи, а в контексте «скраповой» стоимости (стоимости годных остатков) на дату истечения срока полезного использования.
Ликвидационная стоимость – это значение балансовой стоимости основного средства, при достижении которой начисление амортизации приостанавливается. Объект ОС рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг конца срока полезного использования, это величина, которую организация получила бы в случае выбытия ОС после вычета предполагаемых затрат на выбытие. Это приводит к тому, что облагаемая налогом стоимость ОС почти никогда не будет равна нулю и всегда будет генерировать налоговую нагрузку.
С расчетом ликвидационной стоимости, на наш взгляд, связаны следующие проблемы:
проблема с методологией расчета ликвидационной стоимости. Федеральными стандартами оценки регламентируется подход к расчету ликвидационной стоимости в контексте стоимости, связанной с продажей в более короткий период по сравнению с обычными сроками продажи. Расчет ликвидационной стоимости как стоимости годных остатков никакие нормативные документы не регламентируют.
проблема с защитой профессионального суждения в спорах с налоговым органом, поскольку отсутствует регламентированная методология и велика доля профессионального суждения.
проблема с определением уровня существенности при котором ликвидационная стоимость не определяется.
Обесценение
Также согласно ФСБУ 6/2020 все основные средства должны тестироваться на обесценение. Обесценение актива – это превышение балансовой стоимости актива над предполагаемым притоком экономических выгод (возмещаемая стоимость – использование или продажа) от использования такого актива. Обесценение:
регулируется МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», ФСБУ 6 методологию не регламентирует.
является обязательной в отличие от оценки активов по переоцененной стоимости.
обесценение, как и переоценка, изменяет балансовую стоимость актива, а, следовательно, и размер налога на имущество.
Относительным упрощением процесса является то, что ФСБУ 6/2020 позволяет проводить расчет величины обесценения основных средств только при наличии признаков обесценения, проверять наличие которых необходимо регулярно. Поэтому организациям целесообразно разработать перечень признаков обесценения, регламент проверки их наличия, а также пороговые значения, при которых необходимо уже переходить к тесту на обесценение.
Инвестиционная недвижимость
В отдельную группу при применении ФСБУ 6/2020 выводится инвестиционная недвижимость. Это недвижимость, предназначенная для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости. Инвестиционная недвижимость имеет особенности:
не подлежит амортизации инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости
переоценка по переоцененной стоимости применяется для всех объектов инвестиционной недвижимости (без разделения на группы)
переоценка инвестиционной недвижимости проводится на каждую отчетную дату.
первоначальная стоимость объекта инвестиционной недвижимости (в том числе ранее переоцененная) пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной его справедливой стоимости
Учитывая регулярность переоценки инвестиционной недвижимости, организациям, не занимающимся инвестированием в недвижимость как основным видом деятельности, целесообразно критически обдумать целесообразность выделения подобной группы активов в структуре основных средств.
К чему следует готовиться бизнесу?
При переходе на положения ФСБУ 6/2020 компании сталкиваются с задачей соблюдения баланса между налоговым риском и налоговой нагрузкой, а также максимальной защиты своей позиции перед надзорными органами.
Инструментами такой защиты могут являться:
разработка локальных нормативных актов, регламентирующих подходы к процедуре обесценения, определения сроков полезного использования, отнесения объекта основных средств к объекту недвижимости и т.п.
привлечение профессиональных оценщиков для определения справедливой и ликвидационной стоимости основных средств и инвестиционной недвижимости. Отчет об оценке в соответствии с законодательством РФ является документом доказательного значения и способен усилить защитную позицию перед налоговыми органами.
привлечение экспертов-оценщиков для обоснования срока полезного использования основных средств.
подготовка защитных файлов, аргументирующих позицию на случай претензий налоговых органов и содержащих оценку налоговых рисков и налоговых последствий перехода на ФСБУ 6/2020.
Покупка основных средств бывших в употреблении согласно ФСБУ 6/2020 в 1С: Бухгалтерии предприятия ред. 3.0
Организации нередко покупают основные средства, которые ранее уже были в употреблении у других юридических или физических лиц: оборудование, автомобили, здания, офисы и т.д. При принятии к учету таких основных средств у бухгалтеров и раньше возникали вопросы с их классификацией, установлением срока полезного использования (СПИ), возможностью уменьшения срока их использования на срок эксплуатации предыдущим собственником. А с вводом ФСБУ 6/2020 «Основные средства» запутаться стало еще проще! В этой публикации постараемся понятным языком объяснить все теоретические аспекты и разберем пару-тройку интересных практических примеров в 1С: Бухгалтерии предприятия ред. 3.0.
Первое, что нам необходимо сделать при покупке любого основного средства, независимо новое оно или бывшее в употреблении, – это определить его первоначальную стоимость, то есть расходы на приобретение объекта. В бухгалтерском учете она определяется по правилам ФСБУ 26/2020 (п.10,11,12), в налоговом учете – согласно ст. 257 НК РФ. И в том, и в другом случае включаем в первоначальную стоимость все расходы, связанные с приобретением, доставкой и вводом в эксплуатацию объекта основных средств, за исключением НДС и акцизов. Кстати, убедиться, что товарно-материальные ценности, которые вы купили, точно являются основными средствами, а не запасами или малоценным оборудованием можно в нашей недавней публикации.
Далее определяем срок полезного использования основного средства (СПИ). В бухгалтерском и налоговом учете правила его определения различаются. Поговорим подробно о каждом из них.
Бухгалтерский учет (п. 9, 37 ФСБУ 6/2020)
СПИ определятся на дату ввода в эксплуатацию в месяцах исходя из:
а) ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
б) ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
в) ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;
г) планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.
Важно! В бухгалтерском учете СПИ определяется согласно вышеперечисленным условиям и не зависит от того, было ОС ранее в эксплуатации или нет. Следовательно, он не уменьшается на срок эксплуатации предыдущим собственником.
Налоговый учет (ст. 258 НК РФ)
СПИ определяется на дату ввода в эксплуатацию в месяцах исходя из амортизационной группы, определяемой по Классификатору, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1. (Если основное средство в Классификации ОС не поименовано, срок его полезного использования организация определяет исходя из технических условий или рекомендаций изготовителя (п. 6 ст. 258 НК РФ).
В налоговом учете СПИ основного средства можно уменьшить на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (п. 7 ст. 258 НК РФ) при соблюдении условий:
1) приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п.12 ст.258 НК РФ);
2) имеется документальное подтверждение* эксплуатации данного оборудования предыдущим собственником (письма Минфина № 03-03-06/2/172 от 06.10.2010 г., № 03-03-06/1/44687 от 16.05.2022, № 03-03-06/1/59100 от 06.08.2019).
Если данные условия не соблюдаются, то СПИ определяем в рамках той амортизационной группы, к которой относится основное средство согласно классификации, не уменьшая на фактический срок эксплуатации, то есть как для нового основного средства.
*Документальное подтверждение эксплуатации могут предоставить только юридические лица или ИП (акты ОС-1, ОС-1а, или иные документы, заверенные предыдущим собственником). У физического лица отсутствует документальное подтверждение срока полезного использования и эксплуатации оборудования в порядке, предусмотренном гл. 25 Кодекса, в связи с тем, что физические лица не амортизируют имущество (такая позиция изложена Минфином в письме Минфина России от 27.10.2020 № 03-03-07/93315).
Таким образом, при покупке основного средства у физического лица, уменьшить СПИ нельзя.
Если основное средство уже самортизировано предыдущим собственником (срок эксплуатации превышает СПИ, установленный классификатором), то СПИ этого основного средства определяется самостоятельно с учетом требований техники безопасности и других факторов.
Если амортизационная группа была определена предыдущим собственником неверно, то у нового собственника могут возникнуть негативные налоговые последствия, такие как завышение расходов, связанных с амортизационными начислениями или занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество. Поэтому, если Вы приобрели основное средство с неверно определенной амортизационной группой, уменьшать СПИ по такому основному средству не следует (данная позиция подтверждается судебной практикой: постановление Седьмого ААС от 26.08.2014 N 07АП-7318/14, постановление Восьмого ААС от 17.06.2019 N 08АП-4118/19).
Важно также отметить, что Налоговый Кодекс не запрещает применять амортизационную премию к основным средствам бывшим в употреблении, в отношении которых предыдущим собственником амортизационная премия использовалась (Письмо № 03-03-06/1/47688 от 15.08.2016).
Итак, мы с вами разобрались с нормативной базой, которой необходимо руководствоваться при покупке основных средств, бывших в употреблении.
А теперь перейдем к практическим примерам в 1С: Бухгалтерии предприятия ред. 3.0.
Покупка б/у основного средства у юридического лица
Допустим, мы приобрели у организации мостовой кран 2000 года выпуска за 5 300 000 рублей (без НДС). Кран самортизирован, имеется паспорт и акт, подтверждающий дату ввода в эксплуатацию (2000 год), при этом при замене некоторых частей его вполне можно использовать для работы (у крана не работает лебедочный механизм). Для дальнейшей эксплуатации крана оплачены запчасти на сумму 80 000 рублей (с НДС) и оплата услуг подрядной организации по ремонтным работам в сумме 50 000 рублей (с НДС).
В 1С: Бухгалтерии предприятия ред. 3.0 открываем раздел «Покупки» и далее переходим на вкладку «Поступления (акты, накладные, УПД)»:
Создаем документ поступления с видом «Оборудование»:
Создаем номенклатуру, выбрав вид «Оборудование (объекты основных средств»:
Заполняем количество и стоимость, счет 08.04.1 программа подставляет нам автоматически:
Проводим документ и проверяем сформированные проводки:
Для формирования полной первоначальной стоимости нам нужно ввести поступления дополнительных расходов: документ на покупку запчастей и акт подрядной организации, которая произвела ремонтные работы. Акт на ремонтные работы мы можем создать, не закрывая документ поступления. Для этого нажимаем кнопку «Создать на основании» и выбираем пункт «Поступление доп.расходов»:
Вводим реквизиты входящего акта:
После проведения документа мы видим, что стоимость работ также отразилась на счете 08.04.1, тем самым увеличивая себестоимость крана:
Теперь нам необходимо провести документ поступления запасных частей. Так как они приобретаются непосредственно для создания основного средства, их также принимаем на счет 08.04.1:
Сформируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 08:
Все суммы, которые формируют первоначальную стоимость нашего объекта основных средств (стоимость крана, запчастей и ремонта) отразились на счете 08.04.1. Для принятия объекта к учету нам еще необходимо произвести его «монтаж», то есть «собрать» в программе все части основного средства в один объект.
Для этого открываем раздел «ОС и НМА» и выбираем вкладку «Передача оборудования в монтаж»:
В документе добавляем все необходимые нам компоненты будущего основного средства (сам кран и лебедочный механизм):
После проведения документа снова формируем оборотно-сальдовую ведомость по счету 08:
Мы видим, что вся первоначальная стоимость нашего крана теперь собралась на счете 08.03 и теперь мы можем ввести его в эксплуатацию.
Для этого в разделе «ОС и НМА» выбираем вкладку «Принятие к учету ОС»:
Для того, чтобы наш объект, сформированный из нескольких компонентов, был принят к учету правильно, в документе «Принятие к учету ОС» выбираем вид операции «Объекты строительства», в этом случае у нас все суммы первоначальной стоимости, собранные на счете 08.03 автоматически перенесутся в документ после нажатия кнопки «Рассчитать суммы»:
Теперь заполняем вкладку «Основные средства». Здесь нам необходимо задать название нашего будущего объекта основных средств и его инвентарный номер:
Создаем карточку нашего основного средства. Для этого выбираем группу учета ОС, вводим наименование и внимательно определяем код нашего оборудования по Классификатору (амортизационная группа подставится автоматически при выборе подходящего кода), можно также заполнить информацию об изготовителе и реквизиты паспорта оборудования:
После заполнения полей записываем карточку и выбираем данное основное средство в нашем документе. Инвентарный номер программа присваивает автоматически, при необходимости его можно отредактировать:
Теперь наша задача заполнить вкладки «Бухгалтерский учет» и «Налоговый учет». В данном случае организация должна самостоятельно определить срок полезного использования как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (поскольку кран выпущен и введен в эксплуатацию в 2000 году, при этом он относится к седьмой амортизационной группе со СПИ от 15 до 20 лет, в 2023 году срок его эксплуатации превышает СПИ по классификатору). В данном случае для бухгалтера документом, устанавливающим СПИ, будет акт комиссии, состоящей из специалистов, которые могут определить безопасный срок, в течение которого мы можем использовать кран (главный инженер, технолог, руководитель и др.). Допустим, мы получили акт, в котором комиссия определила, что кран можно использовать еще в течение 10 лет, после чего его дальнейшая эксплуатация будет невозможна и его ликвидационная стоимость составит 500 000 рублей (комиссия определила ее как стоимость продажи частей и механизмов после разборки крана). Вносим эти данные в соответствующие вкладки:
При необходимости также заполняем вкладку «Амортизационная премия» (если ее применение утверждено нашей учетной политики для учета данной группы основных средств). Проводим документ принятия к учету.
Проверяем правильность введенных документов, сформировав оборотно-сальдовые ведомости по счетам 08 и 01:
Итак, после проведения всех документов, на счете 01 теперь числится наше основное средство.
Для проверки правильности всех наших действий закрываем текущий и следующий месяц и проверим начисление амортизации по нашему основному средству.
Здесь стоит отметить важный нюанс! Согласно положениям ФСБУ 6/2020, основные средства в бухгалтерском учете амортизируются с даты их признания в бухучете. Однако в учетной политике можно прописать, что амортизацию начинают начислять с первого числа месяца, следующего за месяцем признания основного средства. На наш взгляд такой вариант более удобен потому, что в таком случае начало и прекращение амортизации одного и того же основного средства в бухгалтерском и налоговом учете будут совпадать и это несколько упростит нашу работу.
Итак, закрыв месяц, следующий за месяцем принятия основного средства к учету (в нашем случае июнь), формируем справку-расчет амортизации по БУ и НУ:
При сравнении расчетов в бухгалтерском и налоговом учетах, у нас может возникнуть вопрос: а почему сумма амортизации отличается? У нас ведь одинаковые СПИ и первоначальная стоимость основного средства. В данном случае дело в ликвидационной стоимости, которую мы применили в бухгалтерском учете, в налоговом же учете она не применяется.
Покупка б/у основного средства у физического лица
Давайте теперь рассмотрим пример покупки основного средства, бывшего в употреблении у физического лица.
Предположим, мы покупаем автомобиль для руководителя, стоимость покупки 4 500 000 рублей. Год выпуска автомобиля 2020, один собственник. Руководство решило, что компания будет использовать его в течение 2-х лет (СПИ для бухгалтерского учета) а затем продаст за 3 000 000 рублей (ликвидационная стоимость). При регистрации автомобиля оплатили госпошлину 3500 рублей.
Вводим документ поступления, в качестве контрагента вносим в базу физическое лицо и реквизиты договора с ним:
Далее операцией вручную вводим госпошлину, которую также относим на счет 08.04.1 (так как автомобиль еще не введен в эксплуатацию):
Сформировав оборотно-сальдовую ведомость, видим, что первоначальная стоимость автомобиля сложилась из стоимости его приобретения и госпошлины:
Принимаем автомобиль к учету в разделе «ОС и НМА» одноименным документом:
Создаем документ принятия к учету с видом операции «Оборудование», заполняем необходимые поля документа:
Переходим на вкладку «Основные средства» и создаем карточку нашего автомобиля. Внимательно выбираем код по классификатору:
Подгружаем карточку основного средства в наш документ. При необходимости редактируем инвентарный номер:
Заполняем вкладку «Бухгалтерский учет» согласно решениям, принятым руководством:
Теперь заполняем вкладку «Налоговый учет».
И вот тут важно вспомнить, то, о чем мы говорили в самом начале этой статьи: при покупке основного средства, бывшего в употреблении у физического лица, нельзя уменьшить срок полезного использования в налоговом учете на срок эксплуатации бывшим собственником.
Мы определили, что автомобиль относится по классификатору к третьей группе, то есть его СПИ может составлять свыше 3 лет и до 5 лет включительно. В нашем случае мы не уменьшаем этот срок, а принимаем к учету как новое основное средство, выбрав СПИ из этого интервала, но менее 37 месяцев (четко свыше 3х лет и кратно 1 месяцу).
При необходимости заполняем вкладку «Амортизационная премия», если это предусмотрено нашей учетной политикой и помня, что для основных средств, бывших в употреблении она может применяться.
Проводим документ и формируем оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 и 08:
Далее закрываем текущий и следующий месяц и формируем Справку-расчет для проверки начисления амортизации по нашему автомобилю в БУ и НУ:
Итак, мы видим, что все введенные нами данные правильно отражаются на счетах бухгалтерского и налогового учета. Ежемесячная сумма амортизации отличается в данном случае не только из-за ликвидационной стоимости, но и из-за разных сроков полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете.
Покупка б/у основного средства у юридического лица, с возможностью уменьшения СПИ
Давайте теперь рассмотрим ситуацию, когда мы наш автомобиль покупаем не у физического, а у юридического лица и продавец передал нам в качестве подтверждения срока эксплуатации акт ОС-1 по данному автомобилю, а значит мы можем в налоговом учете уменьшить срок его полезного использования.
У продавца основное средство было введено в эксплуатацию 10 апреля 2020 г., отнесено к третьей группе, СПИ в налоговом учете у продавца установлен 60 месяцев (5 лет), приобрели мы его 20 мая 2023 года. Оставшийся срок полезного использования рассчитывается по правилам расчета амортизации – оставшийся СПИ + 1 месяц, т. к. для целей амортизации первый месяц использования ОС не считается. То есть остаток СПИ на 20 мая 2023 года составляет 26 месяцев.
Проводим поступление автомобиля от контрагента, госпошлину и документ принятия к учету:
Заполняем вкладку «Бухгалтерский учет» согласно решению руководства, как и в предыдущем примере:
А вот на вкладке «Налоговый учет» в поле Срок полезного использования вносим остаток срока согласно подтверждающим документам от предыдущего собственника (26 месяцев).
Формируем справки-расчеты по амортизации в БУ и НУ:
В бухгалтерском учете все данные остались такими же, как и в примере с покупкой у физического лица, а вот в налоговом сумма ежемесячной амортизации автомобиля увеличилась в связи с сокращением срока полезного использования.
Как перейти на новый учет по ФСБУ 6/2020
С 2022 года подход к учету основных средств меняется. На смену ПБУ 6/2001 в обязательном порядке приходит ФСБУ 6/2020 «Основные средства», утвержденный Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 № 204н. То есть с 2022 года придется не только вести бухгалтерский учет по новым правилам, но и отразить в учетной политике изменения, которые вносит новый ФСБУ.
Когда можно, а когда нужно перейти на ФСБУ 6/2020
Поскольку сам стандарт был введен в действие в конце 2020 года, некоторые организации добровольно перешли на него с 2021 года. То есть в 2021 году действовали как ПБУ 6/2001, так и ФСБУ 6/2020. Каждая организация самостоятельно могла выбрать, на что опираться в учете.
С 2022 года права выбора нет. С 1 января 2022 года в обязательном порядке ФСБУ 6/2020 должны применять все лица, ведущие бухгалтерский учет и имеющие на балансе основные средства. ПБУ 6/2001 утрачивает силу с этого же дня. Исключений ни для кого не сделали.
Послабления для упрощенцев
Даже организации, ведущие упрощенный бухгалтерский учет, обязаны перейти на ФСБУ 6/2020 с 1 января 2022 года. Но у них есть право не применять некоторые положения стандарта (п. 3 ФСБУ 6/2020). Упрощенцы имеют право:
- не учитывать оценочные обязательства по будущему демонтажу, утилизации объекта основных средств и восстановлению окружающей среды (п. 23 ФСБУ 6/2020);
- не проверять объекты ОС на обесценение (п. 38 ФСБУ 6/2020);
- не раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию, перечисленную в пп. «б», «в», «ж»–«о» п. 45, п. 46 и 47 ФСБУ 6/2020.
Какие изменения внести в учетную политику
Новый федеральный стандарт вносит серьезные изменения в бухгалтерский учет основных средств и отличается от предшествующего ПБУ 6/2001. Поэтому в учетной политике нужно зафиксировать новые подходы к учету основных средств.
Установить лимит стоимости основных средств
По ПБУ 6/2001 лимит стоимости основных средств равнялся 40 000 ₽. В ФСБУ 6/2020 лимит вообще убрали, теперь организация устанавливает его самостоятельно. При этом организация должна руководствоваться критерием существенности (п. 5 ФСБУ 6/2020).
Новый лимит может быть как больше, так и меньше 40 000 ₽. Этот вопрос остается на усмотрение организации. Некоторые компании устанавливают для целей бухучета лимит такой же, который зафиксирован в ст. 257 НК РФ, — 100 000 ₽. Такой вариант помогает сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Выбранную сумму нужно закрепить в учетной политике.
Лимит может быть выражен как в денежной сумме, так и в процентах от выбранного показателя.
Определить порядок учета малоценного имущества
Имущество, которое удовлетворяет критериям основного средства, но со стоимостью ниже лимита, признается малоценным. Стоимость такого имущества списывается в состав расходов (п. 5 ФСБУ 6/2020).
Однако это не всё. После списания малоценки в расходы имущество все равно нужно учитывать. Реализовать учет можно двумя способами:
- на забалансовом счете;
- в специальном бухгалтерском регистре.
Выбранный способ закрепляют в учетной политике.
Закрепить группы основных средств
В соответствии с п. 11 ФСБУ 6/2020 основные средства должны быть классифицированы в учетной политике по видам: недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь. У каждого вида может быть несколько групп.
Например, в виде «Недвижимость» можно выделить группы «Производственные здания», «Гаражи», «Инвестиционная недвижимость» и т. д.
Для каждой группы можно отдельно установить способ оценки и способ начисления амортизации. Эти способы могут различаться у разных групп.
Включить в учетную политику понятие инвестиционной недвижимости
Недвижимость, предназначенная для сдачи в аренду или получения дохода от увеличения ее стоимости, является инвестиционной недвижимостью в соответствии с п. 11 ФСБУ 6/2020.
Если вы планируете работать с инвестиционной недвижимостью, то данную группу активов нужно выделить в отдельную статью учета. Оценивают ее по первоначальной стоимости, а уже затем по справедливой или рыночной. Разницу от изменения стоимости списывают на счет 91. Инвестиционная недвижимость не амортизируется.
Также в учетной политике нужно определить, на каком счете учитывать инвестиционную недвижимость и как она будет отражаться в бухгалтерском балансе.
Определить дату начисления амортизации
ПБУ 6/2001 не давало организации права выбирать дату начисления амортизации. Был только один вариант — начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к учету. Оканчивалось же начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия актива.
ФСБУ 6/2020 дает возможность выбрать один из двух вариантов (п. 33 ФСБУ 6/2020):
- начислять амортизацию с даты признания объекта основных средств в учете и прекращать начисление амортизации с даты выбытия;
- начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания актива, и прекращать начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия.
Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике.
ФСБУ не устанавливает порядок расчета амортизации за неполный месяц. Следовательно, организация должна его разработать и закрепить в учетной политике. Например, сумма амортизации за неполный месяц может рассчитываться пропорционально количеству дней в месяце.
Закрепить способ начисления амортизации
ПБУ 6/2001 предлагал четыре способа начисления амортизации по объектам основных средств (п. 18 ПБУ 6/2001):
- линейный;
- способ уменьшаемого остатка;
- по сумме чисел лет полезного использования;
- пропорционально объему продукции или работ.
ФСБУ 6/2020 не предусматривает начисление амортизации по сумме чисел лет полезного использования. Поэтому в учетной политике для каждой группы ОС нужно закрепить один из трех способов:
- линейный — для основных средств, срок полезного использования которых определяется периодом, в течение которого они будут приносить выгоду;
- способ уменьшаемого остатка — для основных средств, срок полезного использования которых определяется периодом, в течение которого они будут приносить выгоду;
- пропорционально объему продукции или работ — для основных средств, срок полезного использования которых определяется исходя из количества продукции или работ, которые организация может получить от их использования.
Установить порядок пересмотра ликвидационной стоимости
Ликвидационная стоимость — это новый элемент амортизации. Она закрепляется в приказе о вводе объекта основных средств в эксплуатацию. Определяют ликвидационную стоимость сотрудники организации самостоятельно. При этом ее нужно пересматривать не реже одного раза в год.
Ликвидационная стоимость не амортизируется. Как только балансовая стоимость становится равна ликвидационной, амортизация прекращается. Объект основных средств учитывается на счете 01 до фактического выбытия.
Стоимость ликвидации может быть равна нулю в том случае, если при выбытии актива поступления в виде запчастей, материалов или денег не ожидаются либо их сумма несущественна.
В учетной политике стоит установить порядок и периодичность пересмотра ликвидационной стоимости.
Отразить порядок учета существенных затрат на ремонт
В соответствии с п. 10 ФСБУ 6/2020 существенные затраты на проведение ремонта, техосмотра, обслуживания основных средств с частотой более 12 месяцев признаются отдельным инвентарным объектом. Следовательно, они подлежат учету.
В учетной политике желательно закрепить виды таких затрат, порядок признания их существенными и периодичность их возникновения.
Закрепить порядок проверки основных средств на обесценение
В соответствии с п. 38 ФСБУ 6/2020 организация должна проверять свои основные средства на обесценение и учитывать изменение их балансовой стоимости. Для этого ФСБУ отсылает нас к МСФО 36 «Обесценение активов».
Конкретный порядок проверки на обесценение в ФСБУ или МСФО не установлен. Тестировать основные средства нужно всякий раз, когда появляются признаки обесценения. То есть проводить данную процедуру можно чаще одного раза в год.
В учетной политике нужно закрепить периодичность и порядок проверки активов на обесценение.
Закрепить порядок переоценки основных средств
Переоценка основных средств, не являющихся инвестиционной недвижимостью, проводится одним из двух способов:
- путем пересчета первоначальной стоимости и накопленной амортизации так, чтобы балансовая стоимость равнялась справедливой;
- путем уменьшения первоначальной стоимости на сумму амортизации, а затем пересчета таким образом, чтобы полученная стоимость стала равна справедливой стоимости.
Для каждой группы основных средств, кроме инвестиционной недвижимости, нужно установить периодичность переоценки. Организация при этом ориентируется на то, в какой степени стоимость объектов основных средств подвержена изменениям (п. 16 ФСБУ 6/2020).
Учет дооценки и уценки по ФСБУ 6/2020 аналогичен требованиям ПБУ 6/2001. Сумму дооценки включают в добавочный капитал. При этом если уценку в прошлом учли в составе прочих расходов, то дооценка в рамках этой суммы признается прочим доходом (п. 18 ФСБУ 6/2020).
Уценка обычно учитывается в составе прочих расходов. Но если в прошлом периоде объекты были дооценены, то сумма уценки списывается за счет добавочного капитала (п. 19 ФСБУ 6/2020).
Как перейти на ФСБУ 6/2020
Перейти на ФСБУ 6/2020 организация может одним из трех способов.
Перспективный переход
Перспективный переход могут применять только организации, ведущие упрощенный бухгалтерский учет (п. 51 ФСБУ 6/2020). В таком случае новый стандарт применяют только к фактам хозяйственной жизни, произошедшим после перехода на ФСБУ 6/2020.
Делать корректирующие записи на 1 января 2022 года не нужно. ФСБУ 6/2020 будет применяться только к основным средствам, принятым на учет с 1 января 2022 года.
Ретроспективный переход
Ретроспективный переход основан на допущении, что ФСБУ уже применялся с момента принятия к учету основных средств. Как мы уже говорили выше, новый стандарт содержит много нововведений: нужно закрепить лимит стоимости основных средств, порядок переоценки, дату начисления амортизации и т. д.
В результате ретроспективного перехода на новый стандарт бухгалтеру придется скорректировать данные по бухгалтерским счетам. Следовательно, нужно будет пересчитать показатели бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах и сделать соответствующие проводки.
При ретроспективном переходе бухгалтер строит проводки в корреспонденции со счетом 84, если только изменение балансовой стоимости основных средств не затрагивает остатки по другим статьям баланса (п. 50 ФСБУ 6/2020).
Если в результате перехода балансовая стоимость основных средств возрастет, бухгалтер сделает следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Увеличение первоначальной стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Учет резерва по расходам на демонтаж основных средств в связи с переходом на ФСБУ 6/2020
Увеличение амортизации по причине корректировки балансовой стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Балансовая стоимость основных средств может снизиться, тогда бухгалтер сделает следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Уменьшение первоначальной стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Увеличение амортизации по причине корректировки балансовой стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Амортизация в любом случае пересчитывается за все время ее начисления.
Амортизация не всегда попадает на финансовый результат. Ее часть может быть включена в стоимость незавершенного производства или готовой продукции на складе. В таком случае придется корректировать остатки по счетам, которые ранее корреспондировали со счетом 02.
Дебет
Кредит
Описание
20 / 23 / 25 / 26 / 40 / 43
Затраты (стоимость НЗП или готовой продукции) увеличены на сумму начисленной амортизации из-за корректировки стоимости основных средств по причине перехода на ФСБУ 6/2020
20 / 23 / 25 / 26 / 40 / 43
Затраты (стоимость НЗП или готовой продукции) уменьшены на сумму начисленной амортизации из-за корректировки стоимости основных средств по причине перехода на ФСБУ 6/2020
Ранее капитальный ремонт не учитывался как самостоятельный объект основных средств. Однако теперь стандарт обязывает учитывать его отдельно. Поэтому если в предыдущих периодах производили капремонт, стоимость которого учли на счете 97 и периодичность которого не чаще одного раза в 12 месяцев, его нужно выделить в учете.
Дебет
Кредит
Описание
Затраты на капитальный ремонт учтены в составе основных средств
Некоторые активы, которые ранее основными средствами не признавались, могут ими стать по правилам ФСБУ 6/2020. В таком случае пригодятся следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Активы, которые ранее учитывались как запасы, переведены в разряд основных средств. То есть произошло увеличение стоимости ОС
Отражена амортизация активов, которые ранее учитывались как запасы
Уменьшена стоимость запасов на стоимость активов, которые теперь учитываются как основные средства
Может быть и обратная ситуация — когда активы по ПБУ учитывались в составе основных средств, а по ФСБУ — уже нет. В таком случае строят следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Списана начисленная амортизация по активам, которые признавались основными средствами до применения ФСБУ 6/2020
Из стоимости основных средств исключена стоимость активов, которые перестали учитываться в качестве основных средств при применении ФСБУ 6/2020
Остается только произвести корректировки, связанные с учетом дооценки и переоценки. Поскольку ФСБУ 6/2020 регламентирует только два способа переоценки, то и варианта проводок может быть только два. Первый — корректировка первоначальной стоимости и амортизации.
Дебет
Кредит
Описание
Дооценка
Увеличение дооценки первоначальной стоимости на начало года
Увеличение дооценки амортизации на начало года
Уценка
Уценка первоначальной стоимости на начало года за счет ранее проведенной дооценки
Уценка первоначальной стоимости на начало года по основным средствам, по которым не было дооценки
Уценка амортизации на начало года в счет ранее проведенной дооценки
Уценка амортизации на начало года по объектам основных средств, которые не переоценивались до перехода на ФСБУ 6/2020
Второй — корректировка балансовой стоимости основных средств.
Дебет
Кредит
Описание
Дооценка
Первоначальную (переоцененную) стоимость уменьшили на сумму накопленной амортизации
Отразили дооценку стоимости основных средств
Уценка
Первоначальную (переоцененную) стоимость уменьшили на сумму накопленной амортизации
Отразили уценку стоимости основных средств
Если вы решили больше не проводить переоценку и ее порядок по старым правилам отличается от новых, то необходимо списать сумму накопленной амортизации.
Дебет
Кредит
Описание
Списана сумма дооценки по основным средствам, которые учитываются по первоначальной стоимости
Альтернативный переход
Альтернативный переход очень похож на ретроспективный, только он гораздо проще. Организация не пересчитывает абсолютно все данные за прошлые годы, достаточно скорректировать балансовую стоимость основных средств (п. 49 ФСБУ 6/2020). Фактически корректируются остатки по счетам 02 и 84. При этом данные должны быть скорректированы в межотчетный период.
Например, если организация перешла на ФСБУ 6/2020 с 2021 года, то корректировки будут произведены в периоде с 31 декабря 2020 года по 1 января 2021 года. В отчетности за 2020 год все данные будут приведены без корректировок. А вот в отчетности за 2021 год, когда организация стала применять ФСБУ 6/2020, начальные остатки на 1 января 2021 года будут представлены уже с учетом корректировки.
Фактически данные на конец 2020 года не будут равны данным на начало 2021 года. В таком случае бухгалтер в составе отчетности предоставляет пояснения.
Упрощенные правила перехода также будут применяться в отношении:
- активов, которые до введения ФСБУ 6/2020 не учитывались как объекты основных средств, а затем ими стали;
- активов, которые до ФСБУ 6/2020 признавались основными средствами, а затем перестали ими быть;
- дооценки при учете основных средств по переоцененной стоимости.
При альтернативном переходе счет 01 корректировать не нужно. Если в результате перехода сумма амортизации возрастет, бухгалтер сделает следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Увеличение амортизации по причине корректировки балансовой стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Амортизационные отчисления могут и снизиться, тогда бухгалтер сделает следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
Увеличение амортизации по причине корректировки балансовой стоимости основных средств при переходе на ФСБУ 6/2020
Как мы помним, амортизация не всегда относится на финансовый результат. Если необходимо скорректировать сумму амортизации в составе затрат или стоимости НЗП или готовой продукции, строят следующие проводки.
Дебет
Кредит
Описание
20 / 23 / 25 / 26 / 40 / 43
Затраты (стоимость НЗП или готовой продукции) увеличены на сумму начисленной амортизации из-за корректировки стоимости основных средств по причине перехода на ФСБУ 6/2020
20 / 23 / 25 / 26 / 40 / 43
Затраты (стоимость НЗП или готовой продукции) уменьшены на сумму начисленной амортизации из-за корректировки стоимости основных средств по причине перехода на ФСБУ 6/2020
Единовременная корректировка при досрочном переходе на ФСБУ 6/2020
Данный способ был доступен тем, кто перешел на ФСБУ 6/2020 с 1 января 2021 года. В 2022 году такой возможности не будет.
Досрочно перешедшим на ФСБУ 6/2020 нужно только пересчитать амортизацию по объектам основных средств, которые ранее учитывались в составе МПЗ. Разница между отраженной и рассчитанной амортизацией единовременно списывается на нераспределенную прибыль.
Приказ о внесении изменений в учетную политику
Для того чтобы изменения в учетной политике вступили в силу, нужно оформить приказ о внесении изменений в учетную политику.