Как бюджетные учреждения оказывают платные услуги

Платные услуги бюджетных учреждений

Какие платные услуги могут предоставлять бюджетные учреждения?

Платные услуги бюджетных учреждений, их перечень определены специальными отраслевыми нормативными документами:

Основные отрасли

бюджетной сферы

Нормативный документ, который определяет перечень возможных платных услуг

Примеры типовых платных услуг, которые определены соответствующим перечнем

Перечень платных услуг, предоставляемых в государственных и коммунальных заведениях здравоохранения и высших медицинских учебных учреждениях, постановление Кабмина от 17.09.1996 г. № 1138 (далее — Перечень № 1138)

Оздоровительный массаж, медосмотр, стоматологические услуги, стоматологическое протезирование, коррекция зрения, глазное протезирование, судебно-медицинская экспертиза, лечение бесплодия. Лечение заболеваний, передающихся половым путем. Телемедицина, услуги кабинетов нетрадиционной медицины, лабораторные и диагностические услуги, санаторно-курортное лечение. Стажировка врачей, отработка пропущенных без уважительной причины занятий в медвузах.

Образование

Перечень платных услуг, которые могут предоставляться учебными заведениями, другими учреждениями системы образования, которые принадлежат к государственной и коммунальной форме собственности, постановление Кабмина от 27.08.2010 г. № 796 (далее — Перечень № 796)

Проведение экспертизы средств обучения, например учебных и учебно-методических изданий. Обучение студентов, курсантов, повышение квалификации кадров, прием кандидатских экзаменов, проведение научно-исследовательских работ, издание и реализация учебной литературы, проведение лекций, проведение курсов, тренингов, производство продукции общественного питания, предоставление полиграфических и рекламных услуг, переплетные, брошюровочные работы, печать, сканирование, копирование, услуги перевода.

Перечень платных услуг, которые могут предоставляться бюджетными научными учреждениями, постановление Кабмина от 28.07.2003 г. № 1180

Проведение экспертизы средств обучения, например учебных и учебно-методических изданий. Консультационные услуги, разрабатывать программы, стратегии, концепции развития регионов, общин, предприятий, организаций, оказывать полиграфические и рекламные услуги, предоставлять дистанционные информационные услуги, изготавливать рекламную и полиграфическую продукцию.

Перечень платных услуг, которые могут предоставляться государственными и коммунальными учреждениями культуры, постановление Кабмина от 12.12.2011 г. № 1271

Проведение спектаклей, театральных и музыкальных мероприятий, показ фильмов, информационно-библиотечное обслуживание, прокат музыкальных инструментов, копирование, изготовление фонограмм, обслуживание экскурсионных групп.

Перечень выше претендует на полноту. Существует и одна универсальная услуга, которая разрешена бюджетным учреждениям, — это услуга аренды. Ее правила определяются Законом «Об аренде государственного и коммунального имущества» от 10.04.1992 г. № 2269. Предоставлять в аренду самостоятельно бюджетное учреждение может только до 200 кв. метров. Если надо сдать больше, то арендодателем становится Фонд госимущества или управление коммунальным имуществом местного совета, если учреждение финансируется из местного бюджета. В таком случае оно получает только свою долю от арендной платы. Есть услуга аренды и в приведенных выше перечнях.

Для образовательных учреждений еще возможно и определение дополнительных перечней платных услуг местными советами, которые являются учредителями таких образовательных учреждений (ч. 3 ст. 78 Закона «Об образовании» от 05.09.2017 г. № 2145, далее — Закон об образовании).

Для оказания платных услуг учреждения могут использовать свои фонды, основные средства, материальные и нематериальные активы.

Учитывая эти перечни, становится понятным, что каждая отрасль бюджетной сферы имеет свою специфику, поэтому абсолютных правил одних для всех здесь не будет, хотя определенные общие правила соблюдаются. О них дальше в консультации.

Вопрос изъятия заработанных бюджетным учреждением средств

Не всегда заработанные средства бюджетное учреждение может оставить себе. Так, существует пропорциональное распределение средств, заработанных от услуг аренды государственного имущества: 50% в доход спецфонда госбюджета и 50% становятся собственными поступлениями учреждения (пп. 10 ч. 3 ст. 29 БКУ). Если бюджетное учреждение находится на содержании местного совета, то последний может полностью освободить учреждение от перечисления заработанных средств в местный бюджет или установить в другой части, например 70/30. Как правило, это делают для учреждений образования и медицины.

Таким образом, вопрос перечисления заработанных средств в государственный или местный бюджета индивидуальный для отрасли и конкретного учреждения и на конкретной территории. Есть еще общие освобождения всех, например согласно п. 6 ст. 79 Закона об образовании средства, которые получили учебные учреждения в качестве платы за обучение, подготовку и переподготовку, повышение квалификации кадров, предоставление дополнительных образовательных услуг, в государственный или местный бюджет не изымаются. По другим услугам на примере учебных заведений — нужно, чтобы они были или в Перечне № 796, или в перечне платных услуг от местного совета. Тогда все средства можно оставлять на нужды учреждения.

Платные услуги медучреждений в свете медицинской реформы

Отметим, что с 1 апреля 2020 г. медучреждения переходят на второй этап медицинской реформы, который связан со специализированной и высокоспециализированной медицинской помощью. Реорганизация в коммунальные (казенные) некоммерческие предприятия (КНП) расширяет возможности в оказании платных медуслуг за пределы данного перечня. Платными, по сути, становятся все услуги медучреждений, вопрос лишь в том, оплачиваются они за счет программы медицинских гарантий или нет.

► Ревізії фінансової діяльності установи ► Облік активів та зобов’язань за нацстандартами ► Інвентаризація майна, активів і зобов’язань ► Звітність

Направления расходования платных услуг бюджетных учреждений

Поступления от предоставления платных услуг бюджетных учреждений формируют их специальный фонд. Для сохранения некоммерческого статуса бюджетного учреждения все расходование средств должно быть связано с ее уставной деятельностью, расходами по оплате труда и развитием. Однако, более подробно этот вопрос определен ст. 13 БКУ. В ней существует классификация собственных поступлений бюджетного учреждения:

группа 1 – плата за услуги основной деятельности (плата за услуги по основной деятельности, поступления от дополнительной хозяйственной деятельности, плата за аренду имущества). В абз. 21 ст. 13 находится перечень направлений использования этих собственных поступлений в зависимости от подгруппы. Например, поступления от услуг основной деятельности — только на покрытие расходов, связанных с основной деятельностью. В первую очередь финансируется погашение долгов по оплате труда, ЕСВ, стипендий, коммунальных услуг и энергоносителей (абз. 1 ч. 9 ст. 51 БКУ)
группа 2 — прочие источники (благотворительные взносы, гранты, подарки).

Если бюджетное учреждение зарабатывает за счет платных услуг, то бюджетные ассигнования ей не уменьшаются.

Ценообразование платных услуг бюджетных учреждений

Ценообразование платных услуг имеет две особенности:

цены платных услуг должны согласовываться с вышестоящим распорядителем бюджетных средств, от которого учреждение получает финансирование. Бюджетное учреждение составляет самостоятельно перечень услуг и прейскурант цен на платные услуги. Далее, если это местный бюджет, то тогда согласование должно быть финансовым управлением и в целом с исполнительным комитетом местного совета, который выносит тарифы на утверждение уже до самого местного совета. Сами же цены бюджетное учреждение определяет самостоятельно;
бюджетные учреждения не могут заниматься коммерческой торговой деятельностью. Это значит, что они не могут устанавливать торговую наценку (прибыль) и покупать товары дешевле и потом продавать их дороже. Иначе — это нарушение условий некоммерческого статуса бюджетного учреждения. Это касается и услуг общественного питания, поэтому к их ценообразованию следует подходить осторожно, даже если общественное питание имеется в упомянутых списках. Возможными выходами из ситуации, если такая торговая деятельность бюджетному учреждению нужна, — это сдача помещения столовой в аренду заведения общественного питания или создание предприятия, учредителем которого может быть бюджетное учреждение.

Что касается самого процесса ценообразования, то бюджетные учреждения должны руководствоваться соответствующей нормативкой для их отрасли, если она создана. Например, существуют:

для медучреждений (в т.ч. и в форме КНП) — Методика расчета стоимости услуги по медицинскому обслуживанию, постановление Кабмина от 07.12.2017 г. № 1075;
для образовательных учреждений (в т.ч. и высших учебных учреждений) — Порядок предоставления других платных услуг государственными и коммунальными учебными учреждениями, совместный приказ МОН, Минэкономики и Минфина от 23.07.2010 г. № 736/902/758;
для учреждений науки — Порядок и условия предоставления платных услуг бюджетными научными учреждениями, приказ МОН, Минфина и Минэкономики от 01.12.2003 г. № 798/657/351;
для учреждений культуры — Порядок определения стоимости и предоставления платных услуг учреждениями культуры, основанными на государственной и коммунальной форме собственности, приказ Минкультуры, Минфина и Минэкономразвития от 01.12.2015 г. № 1004/1113/1556.

Внимание: Бюджетные учреждения сами определяют цены платные услуги

Если отсутствует специализированная нормативка по формированию себестоимости, то следует руководствоваться общими бухгалтерскими принципами по формированию себестоимости услуг. Также рекомендуется бюджетному учреждению иметь Положение о платных услугах, которое должно определять правила калькулирования платных услуг, центры затрат, базы распределения общехозяйственных расходов, связь с коллективным договором, а также социальные и хозяйственные цели использования поступлений от них.

Налогообложение платных услуг бюджетных учреждений

предоставления платных услуг бюджетных учреждений не лишает их статуса неприбыльных организаций. Это не нарушение условий неприбыльности п. 133.4 НКУ, если вся прибыль, полученная от таких услуг, используется исключительно на зарплаты работников таких учреждений, а также реализацию уставных целей функционирования данного учреждения, его развитие (перечень направлений использования собственных поступлений бюджетных учреждений определен ст. 13 БК). Это условие № 1. Условием №2 является наличие направлений расходования этих средств в утвержденной смете бюджетного учреждения и его соблюдение. На обеих условиях неоднократно подчеркивали в своих консультациях налоговики, например ИНК ГФС от 02.04.2019 г. № 1385/6/99-99-15-02-02-15/ИНК, ИНК ГФС от 06.12.2018 г. №5114/6/99-99-15-02-02-15/ИНК. Данные условия сохраняются и при реорганизации бюджетных учреждений в КНП. Смета только заменяется финансовым планом;
платить налог на прибыль с полученного дохода от оказания платных услуг тоже не нужно. Конечно, если не был нарушен некоммерческий статус;
вопрос уплаты НДС определяется НКУ и напрямую не зависит от приведенных ранее перечней платных услуг. Общее правило регистрации плательщиком НДС — объем налогооблагаемых операций за 12 месяцев превышает 1 млн грн. Каждому бюджетному учреждению надо самостоятельно проанализировать НДС-статус тех платных услуг, которые в нем предоставляются или планируются внедряться как новые. Универсальности для бюджетных учреждений нет и разница есть между учреждениями начального образования и высшего образования, между образованием и медициной и т.д.

Приведем несколько примеров по НДС и платным услугам бюджетных учреждений. Для медучреждений НДС-статус платных услуг определяется не Перечнем № 1138, а пп. «а»-«о» пп. 197.1.5 НКУ. Те услуги, которые попали в этот перечень, например услуги массажа, косметологической помощи, зачисляются в базу обложения этим налогом. Другие же услуги по охране здоровья (их подавляющее большинство) имеют освобождение от НДС.

Внимание: Универсальных правил обложения НДС платных услуг бюджетных учреждений нет, поэтому каждую услугу следует анализировать отдельно по требованиям НКУ

Другой пример: услуги по предоставлению питания детей в дошкольных, общеобразовательных и профессионально-технических учебных учреждениях и граждан в учреждениях здравоохранения — имеют статус «без НДС» (пп. «г» пп. 197.1.7 НКУ). Однако, услуги питания в высших учебных учреждениях уже такого освобождения не имеют и облагаются НДС 20%. Какие услуги считать здравоохранением, определяет МОЗ (ИНК ГФС от 15.10.2019 г. № 762/6 /99-00-07-03-02-15/ИНК).

Еще один пример: услуги по образованию имеют освобождение от НДС (любое образование, в т.ч. высшее, пп. 197.1.2 НКУ). Однако, услуги по сдаче имущества в аренду учебным учреждением уже становятся объектом налогообложения НДС.

Платные услуги бюджетных учреждений и РРО

Часть платных услуг бюджетных учреждений попадает под послабления в отношении использования кассовых аппаратов. Например, Постановлением Кабмина от 23.08.2000 г. № 1336 разрешено использовать КУРО и РК вместо РРО:

Оказание бюджетным учреждением платных услуг

Бюджетное учреждение вправе осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, при условии, что его деятельность соответствует таким целям и сведения о ней указаны в его учредительных документах (уставе). Порядок оказания услуг на платной основе, а также порядок отражения этих операций в учете рассмотрены в статье.

В силу п. 3 ст. 298 ГК РФ, п. 4 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ[1] бюджетное учреждение вправе осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, при условии, что его деятельность соответствует таким целям и сведения о ней указаны в его учредительных документах (уставе). В статье рассмотрим порядок оказания данных услуг на платной основе, а также порядок отражения этих операций в учете.

Правила оказания платных услуг.

Исходя из Закона № 7-ФЗ бюджетные учреждения осуществляют деятельность в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах. Поэтому предоставление услуг на платной основе в основном соответствует деятельности, которой занимается данное учреждение. К таковым относятся:

образовательные и медицинские услуги;

деятельность, связанная с торговлей;

предоставлением услуг общественного питания.

Согласно ст. 39.1 Закона РФ от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» правила оказания отдельных видов услуг устанавливаются Правительством РФ. В частности, соответствующие документы разработаны в отношении:

платных образовательных услуг (Постановление Правительства РФ от 15.08.2013 № 706 «Об утверждении Правил оказания платных образовательных услуг» (утвержденные правила далее – Правила № 706));

услуг общественного питания (Постановление Правительства РФ от 15.08.1997 № 1036 «Об утверждении Правил оказания услуг общественного питания»);

платных ветеринарных услуг (Постановление Правительства РФ от 06.08.1998 № 898 «Об утверждении Правил оказания платных ветеринарных услуг»);

гостиничных услуг (Постановление Правительства РФ от 09.10.2015 № 1085 «Об утверждении Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации»);

платных медицинских услуг (Постановлением от 04.10.2012 № 1006 «Об утверждении Правил предоставления медицинскими организациями платных медицинских услуг» (утвержденные правила далее – Правила № 1006)).

Доходы, полученные от платной деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество (за исключением недвижимости) поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения (п. 3 ст. 298 ГК РФ, п. 4 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ).

Расчет стоимости платной услуги.

Стоимость платной услуги (цена) является одним из существенных условий договора, заключаемого между бюджетной организацией и потребителем услуги. В большинстве случаев учреждения при расчете цены на платную услугу, работу руководствуются рекомендациями, доведенными до них органом исполнительной власти, выполняющим функции учредителя (далее – учредитель). Данные указания иногда содержатся в правилах оказания платных услуг, утверждаемых Правительством РФ. В частности, п. 8 Правил № 1006 предусмотрено, что определение цен на медицинские услуги, оказываемые бюджетными и казенными учреждениями здравоохранения, устанавливаются органами, осуществляющими функции и полномочия учредителей. В соответствии с данным пунктом учредитель медицинского учреждения разрабатывает свой порядок формирования цены на платную услугу. Например, такой порядок для учреждений, подведомственных ФМБА, утвержден Приказом ФМБА РФ от 13.05.2013 № 122, для учреждений, подведомственных Минздраву, – Приказом Минздрава РФ от 29.12.2012 № 1631н. Как следует из перечисленных документов, цены (тарифы) на медицинские услуги устанавливаются с учетом покрытия издержек учреждения на оказание данных услуг и утверждаются приказом учреждения.

В Правилах № 706, регламентирующих оказание платных образовательных услуг, содержатся указания, что организации, осуществляющие данную деятельность за счет средств бюджетов, вправе оказывать платные образовательные услуги, не предусмотренные установленным государственным или муниципальным заданием либо соглашением о предоставлении субсидии на возмещение затрат, на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях. Порядок определения платы за услуги, относящиеся к основным видам деятельности образовательных организаций и оказываемые сверх установленного государственного задания, утвержден Приказом Минобрнауки РФ от 20.12.2010 № 1898 (далее – Порядок № 1898). Как вытекает из п. 5 Порядка № 1898, размер платы определяется на основе расчета необходимых для оказания соответствующих платных услуг экономически обоснованных затрат с учетом конъюнктуры рынка, требований к качеству оказания услуг, в том числе исходя из условий, зафиксированных в п. 2 Порядка № 1898, и устанавливается руководителем учреждения. Учреждения, осуществляющие образовательную деятельность по образовательным программам высшего образования, устанавливают размер платы на основании решения ученого совета.

На отдельные платные услуги (работы), предусмотренные ведомственным перечнем государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) федеральными государственными учреждениями в качестве основных видов деятельности, сформированным в соответствии с базовыми (отраслевыми) перечнями государственных и муниципальных услуг и работ, которые не включены в государственное задание на оказание государственных услуг (выполнение работ) (в том числе на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, относящихся к основным видам деятельности учреждения), плата может определяться нормативным, структурным методами, а также на основе калькуляции соответствующих затрат.

Размер платы в расчете на единицу оказания платных услуг не может быть ниже величины нормативных затрат, определенных в порядке, установленном Положением о формировании государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) в отношении федеральных государственных учреждений и финансовом обеспечении выполнения государственного задания, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 № 640.

Таким образом, из всего вышесказанного следует, что цена платной услуги, оказанной бюджетным учреждением, должна покрывать затраты, связанные с ее оказанием, а также должна быть сориентирована с учетом конъюнктуры рынка с применением уровня рентабельности (в пределах 20%) и повышающего коэффициента в отношении услуг, оказываемых в условиях, отличных от нормальных (в ночное время, в выходные и праздничные дни). Требование в отношении повышающего коэффициента может быть установлено отдельным нормативно-правовым актом, например, Приказом ФМБА РФ от 13.05.2013 № 122.

Заключение договора на оказание платных услуг.

Договор, заключаемый с потребителем услуги, является возмездным договором об оказании услуг, заключение которого регулируется гл. 39 ГК РФ. В соответствии со ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить конкретную деятельность), а заказчик – оплатить их.

Договор оформляется в простой письменной форме и должен содержать сведения о заказчике и исполнителе. Перечень необходимых сведений приводится в правилах оказания платных услуг, утверждаемых Правительством РФ.

Так, из п. 3, 16 Правил № 1006 следует, что медицинские организации могут предоставлять платные медицинские услуги только в объеме работ (услуг), указанных в имеющейся у организации лицензии на осуществление медицинской деятельности, с заключением договора в письменной форме. Сведения о лицензии на ведение медицинской деятельности и прейскурант цен в рублях входят в число обязательной информации при заключении договора, они подлежат опубликованию на сайте медицинской организации в Интернете, а также на информационных стендах (стойках), размещаемых непосредственно в здании (пп. «в», «г» п. 11 Правил № 1006).

Соблюдение соответствующих требований пп. «а», «в» и «г» п. 17 Правил № 1006 достигается посредством указания в заключаемых договорах:

сведений о номере лицензии на осуществление медицинской деятельности, дате регистрации;

перечня тех платных медицинских услуг, которые будут предоставляться в соответствии с конкретным договором. Одновременно приводится перечень работ (услуг), составляющих медицинскую деятельность медицинской организации согласно лицензии, к которым относятся определенные договором соответствующие платные медицинские услуги;

стоимости конкретных платных медицинских услуг, которые будут предоставляться в рамках заключаемого договора;

сроков и порядка оплаты этих услуг.

По Информации Роспотребнадзора от 08.03.2016 для обеспечения соблюдения требований Правил № 1006 приложение к каждому заключаемому договору копии лицензии на ведение медицинской деятельности с перечнем всех услуг, составляющих медицинскую деятельность медицинской организации в соответствии с лицензией, как и прейскуранта цен на все виды выполняемых (оказываемых) медицинской организацией работ (услуг), не требуется.

При этом копию лицензии на осуществление медицинской деятельности с приложением перечня работ (услуг), составляющих такую деятельность согласно лицензии, исполнитель по смыслу п. 13 Правил № 1006 должен предоставить для ознакомления по требованию потребителя и (или) заказчика при заключении договора.

Сведения, отражаемые в договоре на оказание платной образовательной услуги, приведены в п. 12 Правил № 706. Названный пункт регламентирует в обязательном порядке указывать, в частности, сведения:

о лицензии на осуществление образовательной деятельности (наименование лицензирующего органа, номер и дату регистрации лицензии);

о виде, уровне и (или) направленности образовательной программы (части образовательной программы определенного уровня, вида и (или) направленности)

о форме обучения, сроках освоения образовательной программы (продолжительность обучения);

о виде документа (при наличии), выдаваемого лицу, обучающемуся после успешного освоения им соответствующей образовательной программы (части образовательной программы).

Примерные формы договоров на платные образовательные услуги утверждены приказами Минобрнауки РФ от 13.01.2014 № 8, от 09.12.2013 № 1315, от 21.11.2013 № 1267, от 25.10.2013 № 1185.

Учет выручки от оказания платных услуг.

Как уже было отмечено, доходы, полученные от оказания платных услуг, поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения (п. 3 ст. 298 ГК РФ, п. 4 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, доходы от оказания платных услуг отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ. Учет расчетов по доходам от оказания платных услуг ведется на счете 2 205 31 000 (п. 21 Инструкции № 157н[2], п. 92 Инструкции № 174н[3]).

Ниже рассмотрим варианты корреспонденций счетов по оказанию платных услуг.

Начислены доходы от оказания платных услуг

Акт приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг), предъявленный счет (счет-фактура), договор

Поступила плата за оказанные услуги на лицевой счет учреждения

Выписка из лицевого счета

Поступила плата за оказанные услуги в кассу учреждения

Сдана выручка на лицевой счет учреждения

Расходный кассовый ордер, выписка из лицевого счета учреждения

Поступила плата через банковский терминал посредством расчета банковской картой

Поступила выручка на лицевой счет

Выписка из лицевого счета

Рассмотрим примеры отражения в учете доходов, поступивших от оказания платных услуг.

Пример 1.

Бюджетное учреждение в сентябре 2017 года оказало физическим лицам платные услуги на сумму 146 000 руб. Ввсе денежные средства были внесены в кассу. Полученная выручка через инкассаторскую службу банка поступила на лицевой счет организации 01.11.2017 за вычетом банковского вознаграждения, которое составляет 2,5% от суммы расчетов. Расходы на вознаграждение банку учреждение учитывает в составе общехозяйственных затрат.

В соответствии с п. 2 Указания ЦБ РФ от 11.03.2014 № 3210-У накопление наличных денег в кассе сверх установленного лимита остатка наличных денег не допускается. В случае превышения лимита остатка кассы уполномоченный представитель учреждения сдает наличные деньги в банк или организацию, входящую в систему ЦБ РФ, осуществляющую перевозку наличных денег и инкассацию, для зачисления их на банковский счет (п. 3).

Поступление наличных денежных средств на балансовый счет 40116 из кассы учреждения при условии их зачисления на счет в операционный день, отличный от дня перечисления из кассы, отражается по дебету счета 2 210 03 000 (п. 78 Инструкции № 174н).

Средства от платных услуг расходуйте грамотно

Учреждение оказывает платные образовательные услуги. Полученные от такой деятельности средства, несмотря на их внебюджетный источник, можно тратить лишь на определенные цели. Избежать ошибок в расходовании средств, полученных в рамках приносящей доход деятельности, поможет наш материал.

Использовать полученные средства можно на конкретные цели

Согласно Закону РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1, доход от оказания платных услуг должен использоваться учреждением в строгом соответствии с уставными целями.

Виды расходов ограничены

Ограничения в использовании средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, закреплены в ряде нормативных актов. Так, пунктом 1 статьи 6 Федерального закона от 24 ноября 2008 г. № 204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» предусмотрено, что указанные средства не могут направляться на создание других организаций, покупку ценных бумаг, размещаться на депозитах в кредитных организациях. Об этом напомнили и чиновники в письме Рособразования от 12 ноября 2007 г. № 11-55-235ИН/03.

Согласно принятым в учреждениях правилам, расходы за счет приносящей доход деятельности могут быть следующими:
– выплата заработной платы педагогическим работникам (штатным и привлекаемым со стороны для оказания платных услуг), административно-управленческому аппарату, инженерно-техническим работникам и младшему обслуживающему персоналу;
– премирование работников;
– финансирование программ социального развития для работников учреждения, учащихся, студентов и аспирантов;
– осуществление нового капитального строительства, приобретение нового оборудования, проведение реконструкции, модернизации, капитального и текущего ремонта для целей образовательного процесса и социального развития учреждения.

Смета доходов и расходов определяет свои рамки

В соответствии со статьей 161 Бюджетного кодекса РФ учреждения расходуют имеющиеся средства (в том числе и полученные от оказания платных услуг) согласно смете доходов и расходов.

При этом утверждают сметы подведомственных учреждений главные распорядители (распорядители) бюджетных средств (ст. 158 Бюджетного кодекса РФ).

Для большинства образовательных учреждений главным распорядителем бюджетных средств является Рособразование. Дополнительно заметим, что своим приказом от 5 декабря 2008 г. № 1849 это ведомство утвердило перечень подведомственных ему распорядителей и получателей бюджетных средств. Обращаем внимание, что приказом Рособразования от 26 января 2009 г. № 24 в него внесены изменения. Они касаются в основном наименований учреждений. Указанное ведомство ежегодно утверждает порядок составления, утверждения смет доходов и расходов по приносящей доход деятельности и внесения в них изменений федеральными бюджетными учреждениями, находящимися в его ведении. На 2009 год такой порядок был утвержден приказом Рособразования от 15 января 2009 г. № 5.

Нужно ли исчислить и оплатить налоги?

Еще одна статья расходов за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, – это оплата соответствующих налогов и соборов. Однако и здесь есть нюансы и исключения.

Налог на добавленную стоимость

По общим правилам операции по оказанию платных образовательных услуг облагают НДС по ставке 18 процентов. Но в подпункте 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ сказано следующее. Услуги в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса (исключение – консультационные услуги, а также услуги по сдаче в аренду помещений) не облагаются НДС. Если деятельность подпадает под эту льготу, налог начислять не нужно.

В том же подпункте отмечено, что реализация некоммерческими образовательными организациями товаров (работ, услуг) как собственного производства (произведенных учебными предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими, в рамках основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенных на стороне подлежит налогообложению. Причем вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса.

Налог на прибыль

Платные образовательные услуги облагаются налогом на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ («Налог на прибыль организаций») с учетом положений статьи 321.1. Учреждения, финансируемые за счет бюджетных средств, а также за счет иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет. При его отсутствии все (в том числе и бюджетные) средства облагают налогом на общих основаниях.

Налоговая база определяется как разница между полученной суммой дохода и суммой фактически произведенных расходов.

В доход включают суммы реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг и внереализационные доходы (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам).

К расходам относятся суммы фактически осуществленных затрат, связанных с оказанием платных образовательных услуг*.

Специальные органы контролируют расход средств

К расходованию средств, полученных от оказания платных услуг, образовательным учреждениям нужно подходить очень внимательно. Ведь поступление и расходование указанных средств контролируют разные ведомства.

Для федеральных государственных образовательных учреждений контролирующими органами являются: Счетная палата РФ, Росфиннадзор, главный распорядитель бюджетных средств – Рособразование.

Региональные государственные и муниципальные образовательные учреждения контролируют:
– соответствующие органы государственного или муниципального финансового контроля (контрольно-счетные палаты, финансовые, контрольно-финансовые органы, ревизионные комиссии и др.);
– соответствующие главные распорядители (распорядители) средств региональных или муниципальных бюджетов (региональные министерства, управления, отделы образования и пр.).

Заметим также, что кассовый расход средств осуществляется органами казначейства и находится под их контролем.

За нецелевое использование средств установлена ответственность

Согласно статье 289 Бюджетного кодекса РФ, при направлении средств на цели, не соответствующие смете доходов и расходов, их могут изъять.

Также возможно наложение штрафов на руководителей, а при наличии состава преступления – уголовное наказание виновных лиц.

Так, при нецелевом использовании средств контролирующий орган вправе наложить административный штраф в соответствии со статьей 15.14 Кодекса РФ об административных правонарушениях:
– на должностных лиц от 4 тыс. до 5 тыс. руб.;
– на учреждение от 40 тыс. до 50 тыс. руб.

А в случае если сумма нецелевого использования превышает 1,5 млн руб., должностные лица могут быть привлечены к уголовной ответственности. Статья 285.1 Уголовного кодекса РФ для подобных нарушений предусматривает следующие виды наказаний:
– штраф от 100 тыс. до 300 тыс. руб.;
– арест на срок от четырех до шести месяцев либо лишение свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Необходимо придерживаться определенных норм

Бюджетные (государственные и муниципальные) образовательные учреждения оказывают платные образовательные услуги согласно условиям, установленным Законом РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании». Статьей 45 этого нормативного акта определено, что образовательные учреждения вправе оказывать дополнительные образовательные платные услуги, не предусмотренные соответствующими учебными программами и стандартами.

Услуги не могут быть оказаны учреждениями взамен или при выполнении основной образовательной деятельности. То есть в рамках основных образовательных программ (учебных планов) и государственных образовательных стандартов, финансируемых за счет средств бюджетов, доход извлекать запрещено.

Расчет и оказание платных услуг бюджетным учреждением

Бюджетное учреждение представляет собой некоммерческую структуру. Однако такой субъект может осуществлять деятельность, дающую доход. Как правило, это оказание услуг за деньги. Право на коммерческую деятельность обусловлено ФЗ от 12.01.1996 г. №7.

Какой коммерческой работой может заниматься бюджетный субъект?

Под коммерческой работой подразумевается предоставление услуг за деньги. Пояснение дано в письме Минфина от 22 октября 2013 года. Это может быть:

покупка и продажа акций;
реализация прав собственности;
вклады в товарищество.

Субъект не может заниматься оказанием любых коммерческих услуг. Они должны соответствовать целям формирования субъекта. К примеру, образовательные субъекты не могут заниматься оказанием медицинских услуг. Законной коммерческая работа будет в том случае, если она отвечает этим требованиям:

Соответствие целям, ради которых создавался субъект.
Работа прописана в учредительной документации.

Цели образования субъекта прописаны в уставе. Это основная бумага, на основании которой создается перечень оказываемых платных услуг.

Пример

Целями формирования субъекта являются содержание и совершенствование структуры автомобильных дорог, их ремонт и обеспечение эксплуатации. Такая структура может заниматься оказанием этих услуг:

Деятельность по предотвращению дефектов (ямы и прочее).
Ремонтные работы.
Работа по увеличению сцепных свойств дорог.

То есть учреждение может заниматься любой деятельностью, которая связана с автомобильными дорогами.

Создание перечня платных услуг

Введение платных услуг должно быть обосновано. Обосновать подобное решение можно соответствующими целями деятельностями, прописанными в уставе, утвержденном учредителем. Платные услуги могут быть следующими:

Услуга, которая относится к основному направлению деятельности.
Неосновная услуга.

Услуги по основному направлению можно оказывать сверх перечня, оговоренного госзаданием. Иногда услуги могут входить в госзадание, однако возможно это только в ситуациях, оговоренных в законе.

Определение стоимости платных услуг

В пункте 4 статьи 9.2 ФЗ №7 («О некоммерческих структурах») указано, что порядок расчета основной стоимости определяется учредителем. Стоимость услуг утверждается нормативным актом. Обратная ситуация возможна только в том случае, если это оговорено ФЗ. Учреждение также может оказывать услуги, которые не относятся к перечню основных. Стоимость их определяется бюджетным учреждением.

В письме Минфина от 12 августа 2006 года перечислены ФЗ, в которых указаны конкретные лица, ответственные за установление стоимости услуг:

Ст. 52 Закона о культуре, утвержденного ВС РФ 09.10.1992 г. №3612-1. Культурные субъекты могут самостоятельно назначать цены на услуги и продукцию (к примеру, билеты).
Ст. 9 Закона о госуслугах от 27.07.2010 г. №210. Стоимость необходимых услуг определяется на основании нормативного акта, принятого исполнительными структурами.
Ст. 84 ФЗ от 21.11.2011 г. №323. Стоимость медицинских услуг утверждается Правительством страны.

Обычно тарифы на услуги устанавливаются не самим бюджетным субъектом. Если же учреждение само определяет тарифы, при расчетах нужно учитывать себестоимость оказания услуги. В нее могут входить следующие направления:

Зарплата сотрудникам.
Различные начисления работникам.
Материальные траты.
Затраты на ЖКХ.
Транспортировочные расходы.

Во внимание принимаются нюансы предоставления услуги, а также ее себестоимость. Учитываются накладные траты, рентабельность. Стоимость услуги не может быть меньше нормативных затрат. При данной ситуации контролирующие органы могут сделать следующие выводы:

Неправильное планирование.
Вложение в оказание услуг средств из субсидий, что является незаконным.

К СВЕДЕНИЮ! Платные услуги субъект должен оказывать на тех же условиях, что и бесплатные. Нельзя устанавливать разную стоимость на одну и ту же услугу, если это решение ничем не обосновано. Если субъект не имеет ресурсов для оказания платной услуги, к работе может быть привлечена сторонняя компания. В этом случае заключается договор. Он не должен противоречить Закону о конкуренции.

Прибыль от платных услуг

Доход, образованный вследствие оказания услуг, поступает в пользование самого субъекта на основании пункта 3 статьи 298 ГК РФ. Полученный доход направляется на исполнение плана хозяйственной работы. Однако это только рекомендация. Порядок расходования определяется субъектом самостоятельно, так как направления трат не оговорены в законе. Направить средства на совершение крупной сделки можно только с согласия учредителя. Крупной признается сделка, стоимость которой больше 10% балансовой стоимости активов. Стоимость активов определяется на основании бухгалтерской отчетности.

Если платные услуги входят в госзадание, объем финансирования учреждения уменьшается на планируемую сумму поступлений. То есть даже при занятии платной деятельностью некоторые коммерческие структуры существуют на один и тот же объем финансирования.

Бухучет

Каждая хозяйственная операция должна подтверждаться проводкой. К учету доходов и трат, касающихся услуг за деньги, применяются стандартные правила.

Учет доходов

Поступления фиксируются на счете 130. Учет проводится на счете 2 205 31 000. Рассмотрим используемые бухгалтерские проводки:

ДТ2 205 31 560 с корреспонденцией КТ2 401 10 130. Фиксирование поступлений от предоставления услуги.
ДТ2 201 11 510 с корреспонденцией КТ2 205 31 660. Услуги оплачены, средства направлены на счет.
ДТ2 201 34 510 КТ2 205 31 660. Зачисление в кассу бюджетной структуры.
ДТ2 201 23 510 КТ2 205 31 660. Поступление через терминал банка.

То есть корреспонденция определяется способом перечисления оплаты за услуги.

Учет трат на услуги

Затраты могут включать:

Общехозяйственные траты, нужные для управленческих целей. Фиксируются на счете 0 109 00 000.
Издержки, нужные до доведения товара до покупателя. Фиксируются на счете 0 109 90 000.

Список накладных трат устанавливается учетной политикой структуры. При учете используются проводки в следующей корреспонденции:

ДТ2 109 70 223 КТ2 302 23 730. Фиксирование трат на электроэнергию, расходуемую при оказании платных услуг.
ДТ4 109 70 223 КТ4 302 23 730. Фиксация трат на энергию, расходуемую при оказании платных услуг в пределах госзадания.
ДТ4 302 23 830 КТ4 201 11 610. Оплата энергии поставщику.
ДТ2 109 60 223 КТ2 109 70 223. Учет трат в составе себестоимости.
ДТ2 401 10 130 КТ2 109 60 272. Списание трат на оказание услуг.

Учет предполагает детализацию трат. То есть прописываются траты по каждой операции.

Налогообложение

Если учреждение оказывает коммерческие образовательные услуги, они не будут облагаться НДС на основании пункта 2 статьи 149 НК РФ. Однако доход будет облагаться налогом на прибыль за некоторыми исключениями (касаются они образовательных субъектов):

Образовательная услуга входит в Перечень форм образовательной деятельности.
Наличие лицензии на соответствующую деятельность.
В учреждении работает не меньше 15 сотрудников.

Если платные услуги оказываются казенными структурами, доход не будет учтен при определении налоговой базы.